摘要:新《企业会计准则》的颁布实施,使我国企业所得税会计处理方法发生了很大变化。文章简要介绍了我国企业所得税会计处理方法的种类,并分析了新准则提出的资产负债表债务法的主要特点。
关键词:所得税;
资产负债表债务法
2006年2月15日,财政部颁布了新的会计准则并于2007年1月1日在上市公司执行。新会计准则体系中的《企业会计准则第18号——所得税》,充分借鉴国际会计准则,规定所得税会计处理方法采用资产负债表债务法,从而统一了企业所得税的会计核算方法,为企业准确地对所得税进行确认、计量和披露奠定了基础,体现了与国际通行做法的接轨,同时也体现了我国会计信息使用者对所得税会计信息更高层次的要求。
一、所得税会计处理方法的选择
我国原有会计准则规定所得税会计处理可选择应付税款法和纳税影响会计法两种方法,其中纳税影响会计法包括递延法和债务法,而其中的债务法是损益表债务法,注重的是对时间性差异的核算。2006年新颁布的会计准则规定所得税会计处理方法统一采用资产负债表债务法。这几种方法的具体区别如下:
(一)应付税款法
应付税款法认为所得税只来源于应税所得,即只有当经济事项所得与确定的该期应税所得结合起来时,才产生所得税,在这种方法下企业不确认时间性差异对所得税的影响金额,而是按照当期的应交所得税确认为当期所得税费用。应付税款法将本期税前会计收益与应税所得之间的差异造成的所得税影响金额,直接确认为当期所得税费用,而不递延到以后各期,即本期发生的时间性差异不单独核算,与本期发生的永久性差异同样处理。其优点是操作简单,易于理解。其缺点是不考虑时间性差异对所得税费用的影响,使会计的独立性无法得以体现,不能体现权责发生制与配比原则的会计影响,不能反映所得税费用的真实性质。
(二)递延法
纳税影响会计法是指企业确认时间性差异对所得税的影响金额,按照当期应交所得税和时间性差异对所得税影响金额的合计,确认当期所得税费用的方法。它包括递延法和损益表债务法两种方法。递延法是将本期由于暂时性差异而产生的影响纳税金额,保留到这一差额发生相反变化的以后期间予以转销。递延法确认暂时性差异,这显然比应付税款法前进了一大步。但递延法下在所得税税率变动或开征新税时,不需要对递延所得税进行调整。
(三)损益表债务法
损益表债务法是对时间性差异进行跨期分摊核算的会计方法。它是以损益表中的收入和费用项目为着眼点,注重税前会计收益与应税所得之间的时间性差异,并将其对未来所得税的影响看作是对本期所得税费用的调整。在确认财务报表项目时,首先计算当期所得税费用,然后根据所得税费用与当期应纳税款的差额,倒挤出本期发生的递延所得税资产(负债)。
采用损益表债务法核算所得税,能突出反映时间性差异对当期所得税费用的影响,使会计利润与纳税利润有了显著区别,通过递延税款账户反映时间性差异对所得税费用的影响。但在损益债务法下,只反映那些可转回时间性差异对当期所得税费用的影响数,对于那些不能转回的暂时性差异对所得税的影响无法反映,只对这部分时间性差异作为永久性差异处理。
(四)资产负债表债务法
由于会计准则对资产与负债的价值认定与税法的认定存在差异,导致经济利益在本期及后期流入与流出之间会计认定和税法认定的不同,并由此产生对所得税费用影响的不同。因此采用资产负债表债务法核算所得税,即从资产负债表出发,通过比较资产、负债的账面价值与其计税基础,将两者之间的差异分为应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异,确定相关的递延所得税负债与递延所得税资产,并在此基础上确定每一会计期间利润表中的所得税费用。资产负债表债务法以资产负债表为基础,注重账面价值与计税基础之差。在资产负债表债务法下,以“资产负债观”定义收益,在计算所得税时,对那些与纳税相关的资产与负债,要逐项确认账面价值与计税基础之间的差异,并将这些差异的未来纳税影响确认为一项所得税资产或所得税负债。
资产负债表债务法是对暂时性差异进行核算的方法。它从暂时性差异产生的本质出发,分析暂时性差异的原因以及其对当期期末资产和负债的影响,进而确认未来所得税责任和利益。除了处理时间性差异外,资产负债表债务法还可以处理一些非时间性差异的暂时性差异。对于这部分差异,资产负债表债务法在其产生的当期就将其确认为递延所得税资产或递延所得税负债,并在以后各期转回,这样就真实反映了本期及以后各期的递延所得税负债或递延所得税资产及所得税费用的金额。
二、资产负债表债务法的主要特点
新准则明确了企业核算所得税费用只能采用资产负债表债务法,并且更加明确地规定了递延所得税资产、递延所得税负债的确认方法、程序和所得税的计算方法。资产负债表债务法是以估计转回年度的所得税税率为依据计算递延税款的一种所得税会计处理方法,它遵循资产负债观,注重暂时性差异的处理,确认所有的递延所得税资产和递延所得税负债,使递延所得税资产和递延所得税负债更加符合资产和负债的定义,其目的在于资产负债表上的递延税款账户余额更富有实际意义,而不是资产负债表中的平衡调整数。
(一)计税基础
资产负债表债务法要确认递延所得税负债或递延所得税资产,这就要求企业在取得资产、负债时应当确定其计税基础。资产的计税基础,是指企业收回资产账面价值过程中,计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。负债的计税基础是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予以抵扣的金额。
(二)暂时性差异
在以往的所得税会计处理方法中,多以时间性差异替代暂时性差异,并且多是从收入与费用的角度来阐述。时间性差异是指由于税法与会计制度在确认收益、费用或损失的时间不同而产生的税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。暂时性差异是指资产负债表内某项资产或负债的账面价值与其按照税法规定的计税基础之间的差额,该项差异在以后年度资产收回或负债清偿时,会产生递延所得税资产和递延所得税负债。
之所以会产生暂时性差异,是因为会计上对资产或负债的确认依据一个重要前提,即对资产而言,资产的账面价值在未来期间将以流入企业的经济利益的形式收回;
对负债而言,负债的账面价值在未来期间将导致含有经济利益资源流出加以清偿。当资产与负债的账面价值与计税基础不同时,其差额势必对当期的会计与税法收益及未来期间会计与税法收益产生影响,形成递延所得税负债或递延所得税资产。从时间性差异与暂时性差异的关系看,暂时性差异包含了全部时间性差异,同时也包括非时间性差异的暂时性差异。
(三)递延所得税资产和递延所得税负债
资产负债表债务法下,如果资产的账面价值比资产的计税基础高,其差额将产生递延所得税负债;
反之将产生递延所得税资产。如果负债的账面价值小于其计税基础,其差额将产生递延所得税负债;
反之将产生递延所得税资产。企业在确认递延所得税资产和负债时,需要具备会计利润大于应税所得的前提条件,如果预计未来会计利润不能大于应税所得,则资产负债表中确认的递延所得税资产就是虚增资产。新准则设定了可确认递延所得税资产的上限,即企业应当以可能获得的应税所得为限,确认由可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产。企业在确认递延所得税资在递延所得税资产确认上限的规定中,列出了例外情况,当交易既非企业合并、同时交易的结果又不影响会计利润或应税所得,将不确认应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债。如果企业存在结转后期的尚可抵扣的亏损和税款抵减,应当以可能获得尚可抵扣的亏损和税款抵减抵扣的未来应税所得为限,确认递延所得税资产,这些内容都是首次出现在所得税会计准则中。
(四)递延所得税
利润表中的所得税费用包括当期所得税和递延所得税。递延所得税的计算处理直接影响所得税费用的确认,最终影响企业的净利润。新准则规定递延所得税分以下情况处理:影响损益的资产和负债产生的暂时性差异确认的递延所得税,计入当期的所得税费用;
企业合并中产生的递延所得税,相关的递延所得税影响应调整购买日应确认的商誉或是计入当期损益的金额;
与直接计入所有者权益的交易或事项相关的暂时性差异,确认的递延所得税应增加或减少所有者权益。由此可见,递延所得税并不是全部计入所得税费用,而是根据其产生的交易的类型分别调整相应的项目。
三、新所得税会计处理方法下应注意的问题
新会计准则中所得税会计处理方法用资产负债表债务法取代了原有的所得税会计处理方法,实现了与国际会计准则的趋同,客观公允地反映了企业所得税资产和负债,提供了更多对决策者有用的会计信息。采用资产负债表债务法,要首先确认一项资产或负债的税基,然后分析其与账面价值的差异,再确认这种暂时性差异产生的递延所得税资产或负债。由此可见资产负债表债务法在具体运用时,会较为繁琐,所以该准则可能也是在实施过程中难度最大,且最难把握的准则之一。
这就要求企业进行所得税核算时应严格遵循以下程序:首先,应确定资产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负债以外的其他资产和负债项目的账面价值;
然后应以适用的税收法规为基础,确定资产负债表中有关资产负债项目的计税基础。其次,比照二者之间存在的差异,分析其原因,除准则中规定的特殊情况外,划分为应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异,确定该资产在资产负债表日与应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异相关的递延所得税负债和递延所得税资产的应有金额,并且确定当期应予进一步确认的递延所得税资产和递延所得税负债金额或予以转销的金额,作为构成利润表中所得税费用的递延所得税。最后,确定利润表中的所得税费用。企业按照适用的税法规定计算确定当期应纳税所得额,将应纳税所得额与适用的所得税税率计算的结果确认为当期应交所得税(即当期所得税),同时结合当期确认的递延所得税资产和递延所得税负债(即递延所得税),作为利润表中应予确认的所得税费用。
参考文献:
1、胡佩霞.浅析所得税会计[J].山西财经大学学报,2009(1).
2、魏梦琳.所得税会计处理方法的差异分析[J].会计之友,2009(11).
3、张亲亲.所得税会计处理方法研究[J].现代会计,2009(1).
4、汪伟.所得税会计处理相关问题的思考[J].税务与经济,2006(1).
(作者单位:郑州市第一人民医院)
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2023年度有关班主任教育故事演讲稿9篇
有关班主任教育故事演讲稿尊敬的各位评委老师:大家好!很高兴能有这样的一个机会,与大家一起分享我的教育故事。回首四年的教学时光,有心酸也有快乐,有
【故事】
日期:2024-04-25
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励志故事演讲稿三分钟10篇
励志故事演讲稿三分钟尊敬的各位评委,亲爱的同学们:大家好!今天,我演讲的题目是:“用一颗奉献的心,回馈社会,回馈人生”。在我们整天想着玩泥巴、堆雪人的童年时
【故事】
日期:2024-04-22
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我读书故事演讲稿集合7篇
我读书故事演讲稿集合亲爱的老师、同学们:我和书有着许多的经历,我和他亲如兄弟,也有着许多的故事,今天,就让我来给你们讲讲其中一个有趣的故事吧!那
【故事】
日期:2024-04-22
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2023年度历史英雄故事范文800字优秀8篇
历史英雄故事范文800字优秀留取丹心照汗青文天祥,江西吉安人,南宋民族英雄。文天祥出身于书香世家,受酷爱读书的父亲的熏陶,从小也博览群书,尤其喜欢看忠臣烈士
【故事】
日期:2024-04-20
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2023年欧阳修趣励志的故事5篇
欧阳修趣励志的故事1007年,欧阳修出生在四川,祖籍是江西。欧阳修的父亲当时已经56岁,可以说是晚年得子。不幸的是,欧阳修三岁之时,他的父亲就去世了,身为家
【故事】
日期:2024-04-20
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班主任教育故事优秀15篇
班主任教育故事优秀一位名师说过:如果一个教师不当班主任,那是不完美的教师,是教师生涯中的遗憾。此话道出了所有班主任的心声。多年的班主任工作,曾经给我的生活带
【故事】
日期:2024-04-19
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2023年科学故事8篇
科学故事上周,我读了《科学家故事100个》,作者关于100名科学家的104个小故事。对于这本书,我想从几个方面讲。从总体印象来讲,这本书让我看到了科学家们的
【故事】
日期:2024-04-19
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2023年关于节约粮食的故事4篇
关于节约粮食的故事“锄禾日当午,汗滴禾下土。谁知盘中餐,粒粒皆辛苦。”这首诗比喻粮食的来之不易,每一粒粮食我们都要爱惜,可人们却知而不做。我们中午吃饭,有的
【故事】
日期:2024-04-16
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