摘要:2006年2月15日财政部颁布了39条企业会计准则并自2007年1月1日起在上市公司施行。 新企业会计准则的发布和实施标志着中国企业会计准则和国际财务报告准则的趋同。其中《企业会计准则 第18号——所得税》首次明确统一了所得税会计处理方法——资产负债表债务法,彻底改变了现行所得税会 计政策各异、实务处理混乱的状况,为统一企业所得税的确认、计量和信息列报奠定了基础。文章通过对 新所得税会计准则的分析,从背景、特点、问题、建议几个方面出发,对所得税会计准则进行了比较全面 的解析。
关键词:企业会计准则;
所得税
一、新所得税会计准则的背景
财政部于1994年6月29日下发的《关于印发〈企业所得税会计处理的暂行规定〉的通知》([94] 财会字第25号)是我国关于所得税会计处理的现行有效文件,其中关于所得税会计的处理方法有“应付税款 法”和“纳税影响会计法”,后者又有递延法和债务法两种选择。之后又有了《企业会计准则——所得税会计 (征求意见稿)》(1995)及《企业会计制度》(2001),2005年8月12日,财政部又下发了《企业会计 准则第××号——所得税(征求意见稿)》,在引入资产计税基础、负债计税基础和暂时性差异概念的前提 下,明确了暂时性差异、递延所得税资产、递延所得税负债的确认和计量。这表明我国所得税会计处理方 法将发生重大变化,即只允许采用资产负债表债务法。2006新准则充分借鉴了《国际财务报告准则第12号 ——所得税会计》(IFRS12),体现了与国际会计惯例的接轨。我国所得税会计采用了资产负债表债务法 ,要求企业从资产负债表出发,通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照会计准则规定确定的账面价 值与按照税法规定的计税基础,对于两者之间的差异分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异,确认相 关的递延所得税负债和递延所得税资产,并在此基础上确定每一会计期间利润表中的所得税费用。
二、所得税会计准则的特点
(一)所得税核算方法改为资产负债表债务法
在进行有关所得税的会计处理时,旧制度允许企业在应付税款法与纳税影响会计法(包括递延法 和损益表债务法)之间进行选择。应付税款法不确认时间性差异对所得税的影响金额,在这种方法下,当 期所得税费用等于当期应交的所得税。纳税影响会计法,是指企业确认时间性差异对所得税的影响金额, 按照当期应交所得税和时间性差异对所得税影响金额的合计,确认为当期所得税费用的方法。在这种方法 下,时间性差异对所得税的影响金额,递延和分配到以后各期。递延法和损益表债务法的核算基本相同, 仅在出现税率变动或开征新税时,采用损益表债务法需按新税率对原已确认的时间性差异的所得税影响金 额调整,而递延法下则无需调整。而在新准则里只规定了资产负债表债务法,应付税款法、递延法、损益 表债务法将不再适用。资产负债表债务法与损益表债务法均建立在业主权益理论的基础上,但前者基于资 产负债表进行核算,而后者是基于损益表进行的,两者存在明显的差别。两种核算方法下应纳税所得额的 核算是一样的,均是根据税法的规定计算得出,不同之处在于损益表债务法下递延税款账户是从收益、费 用和损失核算的角度,包括了税法与会计制度在确认上述项目时的全部时间性差异,而资产负债表债务法 下递延所得税资产和递延所得税负债是根据资产和负债的账面价值与其计税基础的差额来确定的。资产负 债表债务法在所得税的会计核算方面贯彻了资产、负债的界定。为了贯彻会计处理的“资产负债表观”,资产 负债表债务法替代原来与递延法对应的收益表债务法是发展的必然。
(二)引入了“暂时性差异”的概念
在旧制度下采用纳税影响会计法计算所得税费用时,需区分永久性差异与时间性差异的概念,在 新准则中以暂时性差异的概念取代了时间性差异的概念。暂时性差异包括时间性差异。暂时性差异是指资 产、负债的账面价值与其计税基础不同产生的差额。因为资产、负债的账面价值与其计税基础不同,产生 了在未来收回资产或清偿负债的期间内,应纳税所得额增加或减少并导致未来期间应叫所得税增加或减少 的情况,形成企业的资产和负债,在有关暂时性差异发生当期,符合确认条件的情况下,应当确认相关的 递延所得税负债或递延所得税资产。根据暂时性差异对未来期间应纳税所得额的影响,分为应纳税暂时性 差异和可抵扣暂时性差异。
暂时性差异包括两类情况:一是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。二是指未作 为资产和负债确认的项目,按照税法规定可以确定其计税基础的,该计税基础与其账面价值之间的差额。 暂时性差异在以后年度当财务报表上列示的资产收回或负债清偿时,会产生应纳税金额或可扣税金额。从 上述时间性差异和暂时性差异的定义中可以清晰看到,时间性差异的概念是按照收入费用观定义的,反映 的是一个会计期间产生的差异;
暂时性差异则是基于资产负债观定义的,反映的是到某一时点止的累计差 异金额。
(三)引入了“递延所得税负债”和“递延所得税资产”的概念
相对于旧准则,新准则将计税差异对所得税的影响额,赋予了真实内涵,即“递延所得税资产”、 “递延所得税负债”。因其来源于资产负债表,产生于资产或负债的账面价值与其计税基础之差,必然更加符 合资产和负债的涵义,其所反映的纳税影响也与当前和今后的现金流量相关,所提供的财务信息也更为有 用,在资产负债表中列示亦更具有实际意义。这明显区别于旧准则中的递延所得税借项或贷项,因其来源 于利润表,仅是会计利润乘以税率与应交所得税倒轧出的一种纯粹递延调节项目,既非资产,也非负债。
在资产负债表债务法下,当资产的账面价值小于课税基础或负债的账面价值大于课税基础时产生 可抵扣暂时性差异,以此来确认递延所得税资产,其具体核算内容包括:发生的可抵减性暂时性差异的所 得税影响金额-已转回的可抵减暂时性差异的所得税影响金额±调整额。当资产的账面价值大于课税基础或 负债的账面价值小于课税基础时产生应纳税暂时性差异并以此来确认递延所得税负债,其具体核算内容包 括:发生的应纳税暂时性差异的所得税影响金额-已转回的应纳税暂时性差异的所得税影响金额±调整额。 这两个科目核算的性质、内容很清楚,分别代表实际预交的所得税资产和应交的所得税负债。新准则中规 定只要用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额“很可能取得”,就可以确认递延所得税资产。
三、新所得税准则实施后的主要影响及存在问题
按照《企业会计准则第38号——首次执行企业会计准则》规定,2007年开始执行新准则时,企 业应首先对所有资产、负债进行重新分类,再逐项比较其账面价值和计税基础之间是否存在暂时性差异, 据以确认递延所得税资产和负债,并对其所得税影响追溯调整年初留存收益。鉴于目前绝大多数企业采用 应付税款法进行所得税会计处理,实施新准则后,将会对所得税费用产生重大影响,使得年度净利润和净 资产两项指标发生大幅度变化。而对于已采用纳税影响会计法的企业,新准则实施的影响则较小。
(一)我国在制度法规上存在的问题
完备的会计准则和会计制度可以保证财务会计为税收提供可靠、及时的会计信息,为所得税会计 实施打下良好的基础,而健全完善的税收法规能使得所得税会计有法可依。然而目前我国具体会计准则少 ,实施范围有限。税法与财务会计法规体系还没有完全独立,所得税法比较简单,刚性不强,不能自成一 体。这些都不利于财务会计与所得税会计的分离与发展。
(二)目前我国的所得税人员和税务工作现状有一定缺陷
财务会计与所得税会计分离,客观上增加税款计算、纳税申报和税收征管的难度和工作量。目前 ,我国会计人员素质普遍不高,再加上会计操作手段相对落后,难以适应所得税会计独立后的会计工作需 要。虽然新税制中规定了纳税代理制度,但由于我国税务中介机构和注册会计师数量严重不足,纳税代理 制度要在实际工作中推行,尚须时日。税收稽管工作也需很大的改进。
四、新所得税准则实施的建议
艾伯特·爱因斯坦说过:“世界上最难理解的是所得税。”由于所得税的不易理解性,加之所得税会 计信息披露的特殊性,决定了所得税会计准则的复杂性。为帮助新所得税准则的顺利实施,有如下建议:
(一)加强法律规范和监管
加强新准则的实施监管,尽量减少新旧准则过渡可能带来的负面影响,防止企业将资产减值、应 提应摊费用损失等可抵扣暂时性差异事项转嫁到2007年度,借机操纵利润。建立企业所得税会计必须有严 密的法律规范。有了这些规范,企业所得税会计制度才能得以确立,其工作内容和工作程序才能据以建立 。
(二)完善披露制度
新的企业会计准则实施后,更加宽松的会计政策选择与公允价值的广泛采用,都将给企业资产负 债账面价值的确认与计量留下更大的操作空间,而这必将影响各期所得税费用,对企业净利润、每股收益 、市盈率等重要财务指标产生深远影响。为此,在以后的会计准则实施当中,有必要进一步研究制订相关 细则和补充规定,规范企业资产负债和所得税的会计确认、计量与相关信息披露。加大所得税会计政策选 择和变更的披露力度,进一步完善所得税会计的信息披露制度。
(三)注重学术理论研究
在我国,对于所得税会计的研究虽然正逐渐加深,但是总体来说还显得不够,研究范围也仅限于 业务的会计处理,对于所得税的处理重视不够。应该加大所得税会计的宣传力度,通过研讨会、报刊杂志 等多种途径广泛开展所得税会计学术活动,进一步研讨与国际会计惯例基本协调且具有中国特色的所得税 会计发展思路。鼓励会计部门、税务部门等共同探讨所得税会计的发展方向,使其更符合国情,更易于操 作。
(四)强化所得税会计观念
企业应尽快适应新准则的要求,强化所得税会计观念,改进会计核算流程,设立专职所得税会计 岗位,建立规范的所得税会计核算辅助备查账簿、工作底稿,以正确计量和全面反映资产负债项目的计税 基础、暂时性差异和递延所得税资产负债状况。所得税是企业的一项重要支出,净收益是衡量企业成就的 主要尺度。而如何节约支出,增加收入,是今天的企业面临的一项重要决策。所得税对企业的组织形式、 财务安排、交易方式等都有影响,企业进行决策时不能不考虑所得税这一重要因素。严格的所得税会计核 算,能确保企业做出正确的经营决策。
(作者单位:浙江工商大学财务与会计学院)
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励志故事演讲稿三分钟尊敬的各位评委,亲爱的同学们:大家好!今天,我演讲的题目是:“用一颗奉献的心,回馈社会,回馈人生”。在我们整天想着玩泥巴、堆雪人的童年时
【故事】
日期:2024-04-22
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我读书故事演讲稿集合7篇
我读书故事演讲稿集合亲爱的老师、同学们:我和书有着许多的经历,我和他亲如兄弟,也有着许多的故事,今天,就让我来给你们讲讲其中一个有趣的故事吧!那
【故事】
日期:2024-04-22
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2023年度历史英雄故事范文800字优秀8篇
历史英雄故事范文800字优秀留取丹心照汗青文天祥,江西吉安人,南宋民族英雄。文天祥出身于书香世家,受酷爱读书的父亲的熏陶,从小也博览群书,尤其喜欢看忠臣烈士
【故事】
日期:2024-04-20
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2023年欧阳修趣励志的故事5篇
欧阳修趣励志的故事1007年,欧阳修出生在四川,祖籍是江西。欧阳修的父亲当时已经56岁,可以说是晚年得子。不幸的是,欧阳修三岁之时,他的父亲就去世了,身为家
【故事】
日期:2024-04-20
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班主任教育故事优秀15篇
班主任教育故事优秀一位名师说过:如果一个教师不当班主任,那是不完美的教师,是教师生涯中的遗憾。此话道出了所有班主任的心声。多年的班主任工作,曾经给我的生活带
【故事】
日期:2024-04-19
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2023年科学故事8篇
科学故事上周,我读了《科学家故事100个》,作者关于100名科学家的104个小故事。对于这本书,我想从几个方面讲。从总体印象来讲,这本书让我看到了科学家们的
【故事】
日期:2024-04-19
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2023年关于节约粮食的故事4篇
关于节约粮食的故事“锄禾日当午,汗滴禾下土。谁知盘中餐,粒粒皆辛苦。”这首诗比喻粮食的来之不易,每一粒粮食我们都要爱惜,可人们却知而不做。我们中午吃饭,有的
【故事】
日期:2024-04-16
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