资产减值会计问题的研究
时间：2021-02-05 08:08:57 来源：柠檬阅读网 本文已影响 人 
摘要：长期以来，资产减值会计问题一直是会计学界讨论的热点。本文拟从资产减值会计的产生与发展入手，探求资产减值的基本内涵；
并以资产的决策有用观会计目标为出发点论述资产减值会计的理论基础。最后研究资产减值会计的确认、计量与披露问题。
关键字：资产；
资产减值
Abstract：Asset impairment accounting has been a hot topic in the field of accounting for along time. This article plans from the property depreciation accountant"s production and the development obtains, searchs property depreciation basic connotation; And observes accountant usefully take the property decision-making the goal as the starting point elaboration property depreciation accountant"s rationale. Finally this article researchs property depreciation accountant"s confirmation, measurement and disclosure question.
Keywords ：Assets；
impairment of assets
一、资产减值会计的基本内涵
在传统会计学中，资产被定义为成本。这种观点把利润表作为重心，而置资产负债表于次要地位，强调会计本质上不是一个计价的过程，而是收入和成本费用的配比过程。在这种观点下，资产负债表沦为成本摊销余额表，不能反映企业资产的真实价值。而斯普瑞格、坎宁、斯普路斯、莫尼茨、IASB等将经济学思想引入会计学中，将资产定义为预期的未来经济利益。这一定义把财务会计的重心由利润表转向了资产负债表，它概括了资产的本质，符合企业持有资产的目的—获得未来的经济利益。
从经济学的角度看，只有在资产预期带来的经济利益高于或等于其取得时的市场价格时，企业才会做出取得资产的决策。取得资产时的价格代表了主体当时对资产在其寿命期内所能产生的未来经济利益的合理评价。因此，资产取得时，会计上予以确认记录的资产取得成本(市场价格)同资产预期带来的未来经济利益是一致的。对存货等流动资产而言，其价值随着产品的销售而实现，对于固定资产、流动资产等长期资产而言，其价值随着资产的使用逐渐被消耗和收回，并以折旧和摊销的形式予以表现。但在资产的使用过程中会产生诸多在资产取得时无法预料的不利影响因素，从而导致资产取得时的价值评估曲线与企业资产的真实价值在特定时点上产生差距，这个差距即为资产的减值。
从会计学角度看，资产减值是分别运用历史成本和可收回金额这两种计量属性，对同一资产进行计量所产生的差异。根据会计信息相关性和可靠性的要求，当资产发生减值时，财务会计应重新评估资产预期未来经济利益的变化，其实质是在资产初始计量之后对减值资产按减值后的现行价值进行计量，由于资产减值计量会导致与以前的帐面金额无关的新账面金额，因而也属于新起点计量。同初始计量相比，资产减值会计所导致的新起点计量要复杂得多，这主要是因为重新计量缺少初始计量时所固有的客观性，通常也难以选择相同或相似的参照物进行比较，这都将加大资产后续计量的难度。
从理论的角度讲，如果将资产定义为预期的未来经济利益，那么在计量资产时，就不应以反映“过去”的成本为基础，而应以反映“未来”的价值为基础。如果按价值计量资产，那么当资产发生减值(即资产的账面金额超过价值)时，理应对资产减值予以确认和计量，以反映资产的真实价值。
根据上述分析，可以从这样的角度阐述资产减值会计的内涵:在取得资产时，应按实际成本(即历史成本)对该资产进行初始计量:在会计期末，如果发现该资产发生了减值，且符合一定的减值确认标准，则应确认该资产减值，并按价值对该资产进行后续计量，该资产账面金额超过价值的部分应确认为资产减值损失。其中，账面金额是指资产的历史成本扣除累计折旧(摊销)和累计减值后的余额，而价值是相对历史成本而一言的一个组合概念，并不专指某一计量属性。
二、资产减值会计的基础理论
（一）资产减值会计的理论起点:决策有用观
会计目标是对会计自身所提供经济信息的内容、种类、时间、方式及其质量等方面的要求，它指明了会计实践活动的目的和方向，也明确了会计在经济管理活动中的使命，成为会计发展的导向。
关于会计目标，主要有两种观点:受托责任观和决策有用观。受托责任观认为，会计的目标是向资源所有反映资源的受托者(企业管理当局)对受托资源的管理和使用情况，财务报告应主要反映企业历史的客观的信息，即强调信息的可靠性。其理由是在市场经济条件下，股份公司大量出现，企业的所有权和经营权分离，受托责任几乎无所不在。作为委托人的所有者十分关注资本的保值与增值，而通过财务报告上所反映的资源的管理和使用情况，即可达到此目的。因此，在受托责任观下，对资产减值信息的披露没有必要。
决策有用观认为，会计的目标是向会计信息的使用者提供对他们进行决策有用的信息，而对决策有用的信息主要是关于企业现金流动的信息和关于经营业绩及资源变动的信息。财务报告应该主要反映现实的信息，即更强调信息的相关性，对信息的精确性没有严格要求，信息在时间的分布上既表现为过去的信息，也表现为现在和将来的信息，因此，会计计量往往采用多种计量属性。资产减值会计符合现代会计目标所提出的要求:提供于作出经营和经济决策有用的信息。决策有用观决定了资产减值会计的存在，因为如果不披露资产减值信息，就必然影响到决策的作出，特别是在市场经济条件下，导致资产减值的因素广泛存在，企业资产减值成为大量、经常的事实，而资产减值会计也正是试图用价值计量代替成本计量，将账面金额大于价值部分确认为资产减值损失或费用，而企业价值正是财务报告使用者作决策时所使用的最重要的经济指标。
显而易见，随着经济的发展，环境的变化，人们对相关信息的需求促进了资产减值会计的形成、发展和完善。但是，资产减值在会计处理上只确认减值而不确认增值，也就是说，当资产发生减值时，反映资产的减值能让投资者等信息使用人得到有助于其决策的信息，但当发生“绝对增值”时，并不确认“绝对增值”的部分，而从决策有用观来讲，这部分增值也应该反映，因为它提供的是有关资产现实的价值信息。解决这个问题的关键就是资产减值会计谨慎性原则的重要运用。
（二）资产减值会计是谨慎原则的重要运用
从历史的角度看，资产减值会计实务源于稳健主义的应用。稳健性惯例最初产生于会计受托责任盛行的十九世纪，当时由于会计人员有着强烈的灾难意识，所以当涉及到不确定性事项的估计时往往存在着低估资产和收益并高估费用(损失)和负债的倾向。美国的财务会计概念框架中指出，非审慎地编制的报告，肯定不会比稳健下的报告好些。在当今变幻莫测的市场经济环境下，经济波动的频繁及其影响范围的扩大使得企业经营的风险和不确定性不断加大，致使资产的市场价值经常处于变化之中。
资产减值会计是以谨慎的态度估计资产的可收回金额，并将资产账面价值高于可收回金额的部分排除在资产价值之外的会计处理过程，因而资产减值会计符合稳健原则不得高估资产的要求，是稳健原则的体现。谨慎原则要求会计报告向信息使用者提供尽可能全面的会计信息，特别是应报告有关可能发生的风险损失。按谨慎原则对资产减值情况进行会计处理时，也就形成了资产减值会计。
（三）资产减值会计是相关性与可靠性之间平衡的选择
资产减值会计存在着大量的预测和估计，涉及到多方面不确定和难以确定的因素，使得资产减值的确认和计量具有不准确性。目前，会计信息的相关性和可靠性的矛盾在资产减值会计中反映的较为强烈，特别是当资产减值会计实施环境(条件)不成熟的条件下，有时确认和计量资产减值不但不能增强信息的相关性，反而更加削弱了信息的可靠性。
三、资产减值会计的确认、计量与披露
（一）资产减值会计确认问题
1、资产减值的确认时点
我国2000年颁布的《企业会计制度》规定，“企业应当定期或者至少于每年年度终了，对各项资产进行全面检查”，没有针对不同的资产类别来规范减值检查的时点。《国际会计准则》则对不同的资产则规定了不同的检查时点。对于存货，IAS 2要求在每个资产负债表日都需检查；
对于金融工具，IAS 39也要求在每个资产负债表日进行减值评价。对于其它长期资产，IAS 36规定，如果存在任何一种资产可能已经发生减值损失的迹象，企业应对其可收回金额进行正式估计。如果不存在已经发生潜在资产减值损失的迹象，不要求企业对其应收回金额进行正式估计。因而，《国际会计准则》对长期资产减值确认的时点规定较灵活，能够及时地反映长期资产减值情况；
并且仅在存在减值迹象时进行减值检查，估计可收回金额，可以减少不必要的会计工作量。
2、资产减值的确认对象
我国统一会计制度中，没有强调确定资产减值的首选原则是按照单项计量还是按照某一类资产计量，只是指出了在什么情况下按照单项来确认资产减值损失。另外，对可收回金额的概念和确定，虽然规定了按照单项计提长期投资、固定资产、无形资产的减值准备，但是没有给出具有可操作性的规范，如确定使用价值时应当考虑哪19些因素的影响，预计现金流量的假设或基础是什么等等。
3、资产减值的确认标准
资产减值的确认标准目前主要有三种：永久性标准、可能性标准和经济性标准。
所谓永久性标准，指只有永久性（在可预计的未来期间内不可能恢复）资产减值损失才予以确认。这种标准的优点是可以避免确认暂时性减值损失。但反对这种观点的人则认为，暂时性减值、永久性减值难以区分，采纳这种标准，可能促使管理当局故意递延减值损失的确认。
可能性标准，指对可能的资产减值损失予以确认，其目的主要在于与历史成本框架保持一致和避免对不必要减值损失的确认。美国等一些国家在使用可能性标准时，确认和计量的基础是不一样的，确认时使用未来现金流量的不贴现值，计量时使用公允价值。因此，如果未来现金流量的不贴现值大于账面价值，即使公允价值小于账面价值，也不确认资产减值损失。经济性标准指只要发生减值（比如，当可收回金额小于账面价值时）就予以确认，确认和计量采用相同的基础。
4、资产减值的确认方法
资产减值的确认方法，有备抵法和直接冲销法。备抵法具有体现谨慎性原则、配比原20则、权责发生制原则等优点，但相对繁琐；
而直接转销法忧缺点正好与备抵法相反。相对而言，备抵法更好地体现资产减值披露目的。我国之前的规定中，对存货和短期投资采用直接转销法，其它资产采用备抵法。
（二）资产减值会计计量
从纯理论的角度讲，“未来现金流量现值”是最理想的计量标准，它使资产的价值确定与资产的定义相统一。在实务中，采用收益法计算资产未来现金流量的现值。但有时计算未来现金流量现值非常困难，不符合成本效益原则，因此，需要其它计量标准。目前，国际会计有关资产减值会计的计量标准主要有未来现金流量的不贴现值、在用价值、现行市价、公允价值、销售净价、可实现净值、可收回金额等。新准则之前，我国资产减值会计的计量主要采用现行市价、可变现净值和可收回金额等三种方法。其中，存货采用可变现净值；
应收账款、委托贷款、在建工程、长期投资、固定资产、无形资产采用可收回金额；
短期投资采用现行市价。
（三）资产减值会计如何披露
相对于确认和计量，会计理论界对于披露的研究和规范稍显落后和匮乏。从当前利用资产减值准则来操纵利润的案例来看，缺乏严谨的披露制度和监管措施，是导致这些事件发生的原因之一。加强披露制度，是规范资产减值会计的重要方面。
1、会计披露的内容和形式
在证券市场中，与其说人们从事的是一种证券交易，倒不如说是一种信息交换。会计信息的重要作用在于阻止利用内幕信息获得超额报酬。因此，把重要的信息充分、公允地披露是必要的。
对于各项资产的减值，新企业会计准则实施之前，我国的做法是：资产负债表上以账面价值进行披露，再附一张资产减值准备明细表，对各项资产的减值情况进行说明；
利润表上，当年计提的减值则反映在费用中，直接冲减当年利润。
2、会计信息披露与经济环境的相关性
（1）社会经济环境的变革对现行会计信息披露模式的冲击
社会经济环境是影响会计信息披露的根本因素。会计的发展与社会经济环境的发展是辨证统一的。会计信息作为会计工作的最终劳动产品，其披露问题受制于会计所处的社会经济环境。现行会计信息披露模式还存在着局限性。纵观当今世界经济环境的变化，知识经济正在逐步形成。这一变革，对会计信息本身与供需双方都产生了深刻影响，从而使现行的会计信息披露模式日益显示出其局限性：重形式轻实质、重历史轻未来、重短期行为轻长远发展、重主体信息轻相关信息、重平面信息轻立体信息、重静态信息轻动态信息。
（2）现在会计信息披露机制存在的问题
目前的会计信息披露存在着各种问题。
首先，就是信息披露的虚假性。这是目前上市公司信息披露中最为常见和危害最大的问题。
其次，信息披露不充分。主要表现在对关联交易、企业财务指标、资金投资去向及利润构成、重要事项的揭示和披露不够充分，借保护商业秘密为由，故意隐瞒重要企业会计信息。
再次，信息披露不及时。上市公司的经营过程是一个动态的过程，由于信息不对称，投资者不能完全清楚公司经营的变化，因此上市公司出于某种目的的需要而拖延披露有关重要信息。
目前我国均采用统一的会计信息披露形式，由此衍生诸多问题。大型上市公司会计信息使用者呈现多层次多维度，现有的会计信息披露方式已无法满足现实的需求，其会计信息披露不够充分；
而中小企业会计信息使用者单一，承担很多无用信息的披露，信息披露的成本收益问题日渐突出。现在国际上很多国家都在推行会计信息的差别报告制度，以德国为例，主要是根据企业规模、是否上市、会计信息使用者的需求等几个方面来对会计信息进行差别披露。我国不妨借鉴国外的经验，逐渐制定和完善会计信息分层披露制度。
