浅析资产减值会计应用问题
时间：2020-12-10 08:04:13 来源：柠檬阅读网 本文已影响 人 
(呼和浩特市财政局，内蒙古 呼和浩特 010010)
摘 要：文章主要从新旧会计准则的角度，阐述了提取 资产减值的不足以及解决方法。
关键词：资产减值准备；
可收回金额；
操纵盈余；
会计
中图分类号：F230 文献标识码：A 文章编号：1007—6921(2009)20—0051—02
1 旧准则滥用资产减值会计的成因分析
由于我国对各项减值准备的计提只是作了原则上的规定，具体应用由企业根据自身情况确定 ，在实施过程中进而演化成了某些上市公司实施盈余管理的手段，究其原因，主要是以下几 个方面：
1.1 企业自身动机
作为上市公司，公司往往负有为所属集团或其控股公司向市场筹集资金的任务，尤其是我国 的资本市场发展还不健全，企业获得上市资格也并不容易。因此，作为稀缺的壳资源，上市 公司在整个集团乃至某个地区中就显得弥足珍贵了。而为了避免由于连年亏损造成壳资源的 丧失，公司进行违法违规的利润操纵也就不足为奇了。另外，证监会对上市公司初次发行股 票或配股都规定了一系列必备的条件，企业为了发行新股或配股也有了财务包装的动机。
1.2 相关会计规定不完善，现有规定可操作性不强
1.2.1 可收回金额的确认与计量难度大：计提资产减值会计的经济实质， 是当企业资产账面 价值高于该项资产预期带来的经济利益时，将账面价值高于未来经济利益的差额确认为资产 减值损失，计提资产减值准备。计提资产减值关键是确定资产预期的未来经济利益。我国采 取的是资产发生减值，即当资产可回收金额低于账面价值时，就予以确认。然而，要合理确 定各项资产的可回收金额有一定的难度，因为：①我国目前资产信息、价格市场尚不十分健 全，使资产减值准备的计提缺乏依据。②固定资产、无形资产入账后，由于技术更新、市价 下跌等原因，会使其价值发生贬损。但是，固定资产、无形资产价值贬损的确认和计量远远 超出一般会计人员的专业判断能力，需要由企业多个部门协同认定，甚至需要由企业外部的 专业评估机构认定，不仅确认难度较大，而且认定时间往往滞后于会计信息披露时间。③应 收款项的减值要根据债务企业的财务状况及持续经营情况而定。对方（除了子公司和上市公 司外）情况，一般都要上门了解取证。如果对方单位分散在全国各地，甚至在国外，这项工 作就很难完成。
1.2.2 计提被滥用：计提资产减值准备的本意是为了挤干企业资产中的水分，提高 资产质量 ，从而提高财务报告的决策有用性。然而，在实务中，计提资产减值准备成了上市公司操纵 盈余的手段。上市公司利用计提资产减值准备操纵盈余的方式主要有以下几种：①集中在某 一年巨额计提资产减值准备，造成当年巨亏，来年不计提或少计提，为利润增长埋下伏笔；
②往年先多计提资产减值准备，当年部分冲回，以操纵盈余；
③不计提或少计提资产减值准 备，虚增利润。
1.2.3 外部监管难度大：注册会计师、证券监督管理机构、审计机关、税务机关等要对 上市 公司相关会计信息的真实性、公允性、合理性进行评价监督，但对上市公司资产减值会计核 算，尤其是对资产减值准备计提的评价监督难度较大。客观地讲，企业之外的人员对企业的 资产性态、使用价值知之甚少。企业原来的资产哪些已不再是会计定义的资产，哪些已严重 贬值，他们很少有发言权。因此，注册会计师、证券监督管理机构等对企业确认的资产减值 进行再确认缺乏权威性。
2 资产减值会计应用新准则的解读
在2006年2月15日，我国正式公布了新会计准则，并于2007年1月1日起在上市公司正式实施 。在这场会计准则的历史性变革中，资产减值准备变革成为理论界备受关注的焦点。资产减 值准则明确了所有资产减值处理的一般适用原则，并对其具体规范的范围作了进一步界定。
以前制定和颁布的准则中，有关资产减值的规定分散在各有关具体会计准则中。资产减 值准则制定后，原来在投资准则、固定资产准则、无形资产准则中规定的资产减值将包括在 《企业会计准则——资产减值》中。新准则与旧准则相比具有以下特色：
2.1 引进了资产组、总部资产等概念
新准则引入了资产组的概念，对于单项资产，如果难以估计它的可收回金额，应当按该 资产所属的资产组估计资产组的可收回金额，再进行资产组减值损失的确认和计提，根据资 产组内各资产的账面价值比重分摊到各资产进行各项资产的减值损失确认。
新准则还引入了总部资产的概念。总部资产是企业集团和事业部的资产，难以脱离其他 资产和资产组产生独立的现金流入，计算总部资产所归属的资产组或资产组组合的可收回金 额，然后与相应的资产账面价值相比较，据以判断是否需要确认减值损失。
2.2 扩大了资产减值的使用范围
财政部于1999年10月发布了《（股份有限公司会计制度）有关会计处理问题补充规定》， 要求计提包括坏账准备、短期投资跌价准备、存货跌价准备和长期投资减值准备在内的四项 准备之后，2001年实施的《企业会计制度》又将计提减值准备的范围扩大到固定资产、无形 资产、在建工程和委托贷款，2006年2月15日颁布的《新企业会计准则》，又在很大程度上 对于资产减值准备进行了多方面的完善补充。新资产减值准则不再提八项减值，而是放开了 计提减值准备的范围，即除以公允价值计量的资产（例如以公允价值计量且其变动计入当期 损益的金融资产、以公允价值模式进行后续计量的投资性房地产等）外,其他所有的资产都 需要计提减值准备。对子公司、联营企业和合营企业的长期股权投资、固定资产、以成本模 式进行后续计量的投资性房地产、无形资产等资产，企业应当在资产负债表日判断资产是否 存在可能发生减值的迹象，对于存在减值迹象的资产，应当进行减值测试，计算可收回金额 ，可收回金额低于账面价值的，应当按照可收回金额低于账面价值的金额，计提减值准备。
同时明确规定“存货、投资性房地产、生物性资产、建造合同资产、递延所得税、金融资产 等，相关准则有特别规定的，从其规定。”
2.3 规定已计提的资产减值准备不允许转回
针对企业借减值准备的计提和转回操纵利润的问题， 新《企业会计准则》对部分资产减值转回进行了限制，杜绝了通过转回固定资产、无形资产 、商誉等非流动资产减值准备操控利润的可能。新准则的这一规定，能够对上市公司今后操 纵利润的行为起到一定的控制作用 。
2.4 在减值迹象判断上，新准则更加明确
明确“企业应当在会计期末对各项资产进行核查，判断资产是否有迹象表明可能发 生了减值”。明确“如不存在减值迹象，不应估计资产的可收回金额”。这样，新准则 明确了进行减值测试的前提：会计期末企业是否必须计提资产减值准备，首先取决于资产是 否存在减值迹象，如果资产不存在减值迹象，则既不必估计资产的可收回金额，也不必确认 减值损失。只有在存在减值迹象的情况下，才要求估计资产可收回金额。同时，计提时间上 得到了规范，根据这一规定，公司对外报送季报、半年报、年报时均应按照准则进行判断， 以便确定是否计提减值损失，这样有效地遏制了某些公司在年底一次计提减值损失的现象， 避免了操作的随意性，同时也增强了公司间的可比性。
3 完善资产减值会计的政策建议
资产减值准备的影响只是对企业潜在的问题进行了曝光，而计提中存在的主要问题是资产减 值的会计确认和计量、披露的主观随意性，而造成目前这种情况的原因很多，从现阶段的实 际情况看，要想保证准则的顺利实施，我们应积极创造必要的内外部条件：
3.1 提高会计人员的业务素质和职业判断能力
无论是现金流量的预算，还是资产组的划分和商誉的减值测试，都需要会计人员较高的职业 判断能力。它是会计人员应有的一种重要技能，是会计人员素质的综合反映，只有具备了一 定的职业判断能力，才能充分认识和估计经济环境的不确定性，为正确计提资产减值准备打 下良好的基础。目前我国的会计人员素质偏低，因此要强化对会计人员的继续教育，使其具 备良好的职业道德和熟练的专业技能，不仅精通业务，胜任工作，更要保证会计信息的真实 ，对谨慎性原则把握有“度”，提高自身的职业判断能力，在对不确定性的事项进行估计和 判断时，实事求是，避免主观随意性，严格做到“有所为有所不为”。
3.2 完善相关的政策法规，设置合理的评价标准
上市公司之所以进行利润操纵，这在一定程度上与政府的监管政策有关。现行退市政策上由 两个步骤组成：暂停上市和终止上市。这一政策的最大缺陷在于“连续”二字，如将亏损30 0万——亏损300万——亏损300万，更改为亏损300万——亏损1200万——盈利600万一样， 虽然3年净亏损总额相同，但在现行退市政策下，将会给上市公司带来完全不同的结局， 因此有必要对此类条款加以修改完善，除了以3年连续亏损为依据外，还应辅以其他指标 。如企业经常性净收益指标、经营性现金流量指标以及企业的生产经营活动是否处于严重的 非正 常状态，或基本停产状态，或资不抵债等指标，以减少企业管理当局利用资产减值进行利润 平滑的外在诱因。
3.3 培育和完善信息市场、价格市场
信息市场和价格市场可以使企业各项资产的公允价值和市价得到公正合理的确定和公开，因 此有效的信息和价格市场是顺利实施资产减值准则的重要保障。我国目前资产信息、价格市 场不健全，不能定期、及时地公布各种资产的最新市价，使资产减值会计的可操作性较差。
利用现代信息技术定期公布有关资产的价格、信息资料，使企业的资产减值准备的计提有章 可循，提高资产减值会计的可操作性，增强资产减值信息的公允性和客观性。
3.4 健全相关法律法规，提高审计质量
由于当前会计制度的不完善，一些企业利用会计手段调节会计数据的行为，不仅丧失了企业 的诚信，而且也使会计的信誉备受挑战，致使这种行为也只是“合法不合理”。因此，必须 进一步规范和强化上市公司资产减值的CPA审计监督，通过降低审计风险，提高审计质量， 打击利用会计手段造假的行为，保证企业正常运作，维护公众利益。
总之，我国的有关资产减值会计规范还需不断完善，我们应借鉴国际会计准则的有关资产减 值准则的内容补充我国资产减值会计，将谨慎性原则的运用与会计信息的充分披露有机地结 合起来，对其内容进行讨论、宣传，加强职业道德建设，达成共识，统一实施，从而真正解 决企业高估资产、操纵利润等会计信息失真的问题。
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