战略成本管理理论对成本会计的影响
时间：2020-12-23 08:07:43 来源：柠檬阅读网 本文已影响 人 
(内蒙古财经学院 职业学院会计系，内蒙古 呼和浩特 010000)
摘 要：从战略成本管理的价值链分析、战略成本管理的 市场战略定位分析、成本动因分析等几方面就战略成本管理理论对成本会计的影响进行了探 讨。
关键词：战略管理；
成本管理；
成本会计
中图分类号：F234.2 文献标识码：A 文章编号：1007—6921(2008)14—0054—02
近几年来，企业环境发生了巨大的变化，导致了成本管理实务的显著变化与调整。研究成本 管理理论的新进展，探讨战略成本管理理论对成本会计系统以及对其他相关问题的影响，分 析支撑成本管理与会计实务的理论体系，有着重要的现实意义。
战略管理(Strategic Management)就是着眼于对企业发展有长期性、根本性影响的问题进 行决策和制定政策，以便在市场中取得竞争优势，确保有效完成公司目标。战略管理思想对 成本会计系统的影响主要体现在战略成本管理(Strategic CoatManagement)的提出。战略 成本管理就是通过战略性成本信息的提供与分析利用，来发展及确认企业竞争优势的形成和 成本持续降低环境的建立的最优战略。战略成本管理基本内容一般包括3个方面：①价值 链分析；
②市场战略定位；
③成本动因分析。战略成本管理是传统成本管理对竞争环境变化 所作出的一种适应性变革，是当代成本管理发展的必然趋势。
1 战略成本管理的价值链分析
价值链思想认为，企业的价值过程按照经济和技术的相对独立性，可以分为既相互独立又相 互联系的多个价值活动，这些价值活动形成一个独特的价值链。价值链的价值活动包括：第 一，企业各项活动之间都有密切联系，如原材料供应的计划性、及时性和协调性与企业的生 产制造有密切的联系；
第二，每项活动都能给企业带来有形或无形的价值，如售后服务活动 ，可以提高企业的信誉，带来无形价值；
第三，价值链不仅包括企业内部各链式活动，还包 括企业外部活动，如与供应商之间的关系，与顾客之间的关系。
传统成本管理着眼于企业内部，仅仅从价差、量差、效能差异和人工差异等方面寻找降 低成本的方法。而战略成本管理则从企业内部扩展到企业外部，重视企业外部环境的影响。
其中价值链分析主要是分析从原材料供应商起直至最终产品消费者的相关活动的整合，是从 战略角度分析如何控制成本。按其分析角度又分为行业价值链分析、企业内部价值链分析、 竞争对手价值链分析。
1.1 行业价值链分析与企业价值链分析
价值链一般按行业构成，相关行业之间有交叉价值链。分析行业价值链可探讨整个产业所属 企业的竞争地位和相应的分化、组合问题，既有 利于激发企业优势，增强竞争实力，又有利于促进社会资源的优化配置和合理使用。任何一 个企业均位于某行业价值链中的某一段，企业内部也可分解为许多单元价值链，每个价值链 既会产生价值，同时也要消耗资源。根据企业的战略目标可进行价值作业之间的权衡、取舍 ，调整各价值链之间的关系，从而确定单元价值链上的成本与效益。在战略成本管理中，价 值链分析将价值链延伸到企业之外，上游追溯到与企业供应商的合作，下游延至同客户的协 作，一方面可以利用上、下游价值链进一步降低成本或调整企业在行业价值链中的位置及范 围，以取得成本优势；
另一方面通过对连接点双方关系的改善，可优化彼此的作业链，达到 互利的效果。
1.2 竞争对手价值链分析
它是在识别竞争者价值链和价值活动的基础上，确定其在各活动 上的成本耗费，通过比较分析，明确竞争优劣势，根据企业的不同战略，据以扬长避短，调 整企业的成本管理。在进行竞争对手价值链分析时，财务管理人员应制作本公司与主要竞争 对手的“价值链成本分折比较表”，找出与竞争对手在作业活动上的差异，选择适合本企业 的竞争战略。
2 战略成本管理的市场战略定位分析
价值链分析仅为战略成本管理提供了一个总体的分析框架，只有通过市场战略定位分析，将 成本管理同具体的战略相结合，才能体现出战略成本管理应有的管理效果。可选择的战略 有：
2.1 成本领先战略
成本领先战略是诸战略中最为明确的一种。成本领先战略的核心是企业通过一切可能的方式 和手段，降低企业的成本，成为市场竞争参与者中成本最低成本为竞争手段获取竞争优势。
成本低者，并以领先战略实质上是要求企业就是成本领先者，而不是 成为竞争这一地位的几个企业之一，所以，成本领先是一种强调先发制人策略的一种战略。
成本领先战略可通过大规模生产，追求曲线效应，严格控制成本等方法来实现，企业必须发 现和开发所有成本优势资源。
2.2 差异领先战略
差异领先战略的基本特点是突出产品为客户所看重的某一方面的 特定功能，力求在为客户所重视的产品性能的某一方面独树一帜，以便增强企业产品的竞争 力。如能获得差异领先的地位，就可以得到价格溢价的报酬，或在一定的价格下出售更多的 产品，或在周期性、季节性市场萎缩期间获得诸如买方忠诚等相应的利益。实施差异化战略 需要支付额外的成本，这种成本有时很昂贵。判断差异化战略成败的标志之一是实现差异化 所增加的收入是否超过为此而追加的成本。
2.3 目标集聚战略
目标聚集战略分为成本聚集战略和差异聚集战略两种形式。成本聚 集战略是在细分市场的成本行为中挖掘差异，寻求其目标市场上的成本优势；
而差异聚集战 略则是开发细分市场上客户的特殊需要，追求其目标市场上的差异优势。如果一个企业能够 在其目标市场上获得持久的成本领先(成本聚集)或者处于差异聚集地位，它便有可能获取 高于平均收益水平的利润。如果企业能同时取得成本领先和差异领先的竞争优势，回报将是 巨额的，但由于各种条件的限制，要想全面地、长期地同时取得成本领先和差异领先的地位 ，是难以做到的。
2.4 生命周期战略
产品生命周期的每一个阶段都有独特的成本特性，将产品生命周期按 阶段展开，通过对目标成本的分解、估算，剔除大部分成本不利因素，为企业创造明显的战 略优势。产品生命周期战略可以很好地指导企业的战略成本管理。产品生命周期战略充分体 现了战略成本管理的长远性思想，不仅适用于产品的生命周期，同样也适用于企业的生命周 期直至产业的生命周期。
3 成本动因分析
在价值链分析和战略定位分析的基础上，为了进一步明确成本管理的重点，还需要找出成本 的驱动因素，以便对症下药，保证成本管理战略的有效性。战略成本动因可以分为结构性成 本动因和执行性成本动因，因此成本动因分析也是从这两个方面展开的。
3.1 结构性成本动因分析
结构性成本动因分析要求从战略成本管理的视野来选择企业的规模、整合程度、技术、地理 环境等，它针对的是如何通过企业的基础经济结构的合理安排，从而有利于企业竞争优势的 形成。结构性成本动因主要有：
3.1.1 规模经济：所谓规模经济是指在价值链活动规模较大时，活动的效率可提高，成 本因而可分摊于较大规模的业务量而使单位成本降低。规模经济在不同的价值活动和不同的 产业中的影响是各不相同的。对于有的价值活动，影响其成本的最显著的因素可能是全国规 模、地区规模、工厂规模、项目规模、生产线规模甚或是每个定单的规模；
对于不同的企业 ，对其最有利的规模类型也是不同的。企业应该选择敏感性最强的规模类型充分发挥其规模 优势。
3.1.2 整合程度：指的是垂直一体化程度，企业为了让自己的业务领域更广泛、更直接， 将企业的业务流向向两端延伸。如生产商直接销售、零部件内制和与原材料供应商联营等。
企业必须详细评估整合的优点和缺点，根据实际情况决定各价值活动整合的程度。当整合的 自制成本已高于外购成本，影响了企业灵活选择竞争策略时，可以考虑降低现在的整合程度 或解除整合。整合程度的提高可能带来效率的提高或成本的降低。
3.1.3 技术：技术是影响企业成本的又一重要因素，任何企业都涉及到大量技术，它对成 本的影响主要通过两个途径实现。一方面，它可以独立于其他成本动因作用于成本；
另一方 面，它还可通过改变或影响其他成本动因间接地影响成本。技术的采用可能降低也可能提高 成本。只有那些能保持其成本领先地位的企业的技术变革能为企业带来持久的成本优势。
3.1.4 地理位置。由于地理位置几乎对所有价值活动的成本均有影响，所以要求企业在 进行厂址的选择、工业布局活动中慎重行事。企业的地理位置可以若干种方式影响成本。主 要表现在：①企业所处的气候、文化、观念等自然与人文环境，不仅影响了产品的需求，而 且也影响了企业经营的观念和方式；
②企业所在环境的交通便利程度及可利用的基础设施的 状况都会影响企业的生产经营成本及营运成本；
③地理位置在很大程度上决定了人才的流入 ，同时由于不同地区、不同城市在工资水平和税率上的差异，影响了企业的工资成本和纳税 支出。
3.1.5 学习与溢出：企业价值链活动可以通过过学习提高作业效率从而使成本下降。学习 的效应在企业刚建立时表现突出，在企业发展非常成熟阶段可能不太明显。学习还存在一个 溢出的问题，即学习的成果可以通过咨询顾问、新闻媒体、供应商等渠道从一个企业流到另 一个企业。注意学习的溢出对保持成本优势至关重要。
3.2 执行性成本动因
执行性成本动因是指与企业执行作业程序相关的成本驱动因素，它 是在结构性成本动因决定以后才成立的。这些动因若能执行成功，则能降低成本，反之则会 使成本提高。执行性成本动因反映出一个企业的业务和管理决策如何运用资源去有效地达到 企业的战略目标。执行性成本动因通常包括：
3.2.1 生产能力运用模式。生产能力运用模式主要通过固定成本影响企业的成本水平。由 于固定成本在相关的范围内不随产量的增加而改变，当企业的生产能力利用率提高，产量上 升时，单位产品所分担的固定成本相对较少，从而引起企业单位成本的降低。对于固定成本 所占比重较大的企业而言，生产能力运用模式将 对其产生重大影响，产量的上升会带来单位成本的明显下降。
3.2.2 联系。可分为企业内部联系和垂直联系两类。企业内部各种价值活动之间的联系遍 布整个价值链，如基本生产和维修活动的联系、生产作业和内部后勤的联系、广告和直接上 门推销之间的联系、品质控制与售后服务之间的联系。垂直联系反映的是企业与供应商和销 售渠道之间的相互依存关系，与上游供应商的联系主要是供应商的产品设计特征、服务、质 量保证程序、产品运送程序和定单处理程序等。这些联系会影响企业的成本结构。
3.2.3 全面质量管理。全面质量管理要求从企业内部价值链形成的全过程包括原材料采购 、加工工序、产品设计开发乃至产品售后服务等方面进行质量管理，是全过程的质量控制。
其宗旨是以最少的质量成本获得最优的产品质量。全面质量管理是一个重要的成本动因，它 能给企业带来降低成本的重大机会，真正做到优质高效。
3.2.4 劳动者对企业投入的向心力。战略成本管理要求重视人的因素，强调以人为本，以 人治物，充分组织、动员员工的积极性和创造力，提高员工对企业的向心力，从而达到充分 降低成本、取得竞争优势的目的。
上述两种策略相比较，对执行性成本动因而言，一般认为程度越高越好，因为加强全员参与 、进行全面质量管理和全面成本管理都对持续降低成本有利，提高生产能力利用效率、协调 整个价值链等都会增加产出、提高效率，这些成本动因若能执行成功，成本就可以降低；
而 对于结构性成本动因而言，并不是程度越高越好，而是存在一个适度的问题，企业的规模应 适应其发展的需要；
整合程度也非越高越好。
战略成本管理的形成和发展，是现代市场经济和竞争的必然结果，是建立和完善现代成本 管理体系，加强企业成本管理的必然要求。面对现代成本会计的发展趋势，即战略成本管理 的形成和发展、作业成本法与作业基础管理的兴起、以及目标成本的推广应用等等，我国的 成本会计工作如何顺应国际国内市场环境以及企业生产环境的变化，结合国情，引进、吸收 、消化各种新的管理理论与方法，并总结我国自己的成功经验，值得我们深思。理论研究应 针对我国成本会计实际问题致力于将理论研究成果转化为生产力。在此基础上，讲究实效， 建立成本会计理论研究成果的考核、评价和激励机制，充分发挥成本理论研究对成本会计实 践的指导作用。
［参考文献］
［1］ 甘永生.基于价值链的成本管理特征程序及降低成本的途径［J］.会计之友,20 05,(2).
［2］ 于富生，王俊生，黎文珠.成本会计学［M］.北京：中国人民大学出版社，200 7.240～252.
