风险导向审计研究【高校风险导向审计研究】

　　摘要：本文结合高校开展风险导向审计的现状，分析了目前高校风险导向审计在内审组织独立性和权威性、职能定位、认识程度、内审人员能力和素质、技术和方法等方面存在的难点，并提出了相应的对策。
　　关键词：高校　审计风险　风险导向审计　职能　难点　对策
　　
　　随着学校办学规模和范围的扩大，资金活动已经渗透到高校管理的各个方面，由此带来的筹资风险、投资风险、合并风险、改制风险和经营风险等也相应加大。随着高校教学、科研和服务社会等功能的不断深化，其内部管理也越来越复杂。风险导向审计作为一种先进的审计模式，以其先进性、科学性和有效性走在审计领域发展的最前沿。将审计前置，并伴随全过程，有力地规避了风险，增强了审计的效力。本文通过对高校审计风险的分析，结合对高校审计相关职能的认识，探索研究了目前高校开展风险导向审计的难点并提出相应的对策，以促进高校审计在开展风险导向审计中作用的进一步发挥。
　　
　　一、高校审计风险的涵义、表现及认识
　　
　　(一)高校审计风险的涵义　关于审计风险，目前国内外审计界还没有形成一个完全一致的定义。国际审计准则将审计风险定义为“审计风险是指审计人员对实质上误报的财务资料可能提供不欠当意见的风险”；美国审计准则认为“审计风险是指审计人员对于存在重大错报的财务报表未能恰当调整其审计意见的风险”；我国《独立审计具体准则第9号――内部控制与审计风险》则将审计风险定义为：“审计风险，是指会计报表存在重大错报或漏报，而注册会计师审计后发表不恰当审计意见的可能性。”因此，高校内部审计风险可以理解为在反映高校财务收支及其有关经济活动事项的财务会计报告中存在重大错报、漏洞或者内部控制制度存在重大漏洞、缺陷或未被有效执行，或者内部管理存在重大舞弊时，而审计人员在审计过程中采用了没有意识到的不欠当的审计程序和方法，或者错误估计和判断了审计事项，发表了不恰当的审计意见的可能性。按照国际审计组织给出的审计风险模型为：审计风险=重大错报风险×检查风险。
　　(二)高校审计风险的表现　高校内部审计风险主要体现如下：(1)高校相关信息使用者要求审计部门对相关财务报表进行审签，增加了审计人员的执业风险。(2)由于被审计单位内部控制制度不够健全完善或执行力度不够，不能有效防止或及时发现和纠正相关业务活动而出现的风险，而审计人员对其内控系统只能正确认识和科学评价它，不能有效地控制和影响它的水平从而形成的审计风险。(3)高校内部审计中存在诸如审计时间滞后、审计目的不明确、审计结论和评价缺乏权威性以及审计结果利用率不高等问题带来的审计质量低下的风险。(4)高校实行的是党委领导下的校长负责制，同是法定代表人，但这种体制与企业是不同的：国家没有明确规定其法人的经济责任，并且拨人相当数量的经费供其事业发展，对其资金管理及经费支出，除了所得税外无任何硬性政策要求，高校内部各部门负责人也是以约定的形式划分其工作责任和经济责任，这种不以经济效益为目标，权力与责任不相匹配的管理体制使高校具有较高的风险。(5)随着高校会计电算化的普及和应用，计算机信息系统更新、删除可以不遗留任何痕迹，会计人员舞弊行为不易被发现，加大了审计人员的检查风险。此外还有高校内部审计部门进行审计时由于信息资料不对等而造成的审计风险等。
　　(三)高校风险导向审计的认识　2009年7月颁布的《内部审计实务指南第4号――高校内部审计》对高校内部审计的定义是指高校内部审计机构和人员通过对学校与资源利用有关的业务活动及其内部控制的适当性、合法性和有效性的审查，并进行确认、评价、咨询，旨在促进完善管理控制、防范风险、创造效益，从而促进学校使用目标的实现。此定义明确了高能内部审计的目标、职能和目的，高校内部审计不同于国家审计，它更直接地服务于高校内部管理。随着高等学校管理体制改革的深入和教育产业化进程的加快，赋予了高校内部审计更高的要求，高校内部审计须提供多元化的审计服务，内部审计的职能因而有了质的飞跃，即从单一强调“监督”向“监督”和“服务”并重的方向不断拓展。因此，高校内部审计以其自身的特点赋予风险导向审计独特的职能，主要体现在以下方面：(1)监督、制约职能。根据《教育系统内部审计_T作规定》“内部审计机构职责和权限”中关于审计内容可以看出，除了近年来普遍开展的基建工程审计和经济责任审计外，还有正实施以及即将开展的诸如预算执行和决算审计、专项资金审计、物资采购审计、内控制度审计及效益审计等，所涉及的范围较广、内容较复杂。因此，要有健全的审计监督制约机制，审查各项经济活动的真实、完整、合法和有效，监督各级管理责任人按既定的目标、方针、政策、制度、计划、预算等要求，认真履行其承担的管理责任，并揭露经济管理活动中的违规违纪、营私舞弊、损失浪费以及管理中的弊端，达到加强控制、防范风险、促进制度和体制的改革和完善，确保学校各项目标的顺利实现。(2)评价、鉴证职能。通过对高校内部领导干部所在部门、单位财务收支及经济活动中的重大事项组织或进行专项审计调查，通过开展领导干部任期内经济责任审计评议，得出审计结论，发表审计意见，促进领导干部提高决策能力和管理水平，达到实现内部治理的目的；通过物资采购审计保证物资采购资金的安全完整，促进完善物资采购管理机制，进一步规范物资采购行为，降低物资采购风险，维护学校的合法权益；通过建设项目全过程审计有利于控制造价，提高投资效益，促进规范管理。(3)服务职能。高校审计部门要牢固树立服务意识，紧紧围绕学校改革发展的中心工作及领导、群众关注的热点问题，科学、合理地选择审计事项，紧紧抓住关键问题，及时、准确、客观地提出可行性的审计意见和建议，为领导的决策当好参谋和助手、促进加强内部管理、提高办学质量和经济效益。(4)建设职能。高校内审部门不直接参与内部管理部门的经济活动，但通过对其内部控制制度的检查评价，并对其执行情况及时跟踪，更易发现内部管理存在的问题及原因，内部审计部门可利用自身的专业知识与技能，促进加强管理部门内部控制体系的建设，合理保证学校实现遵守国家有关法律法规和内部规则制定，进一步减少失误，有效防范审计风险，促进学校的改革和发展。
　　
　　二、高校风险导向审计的困境分析
　　
　　(一)内部审计独立性和权威性不强　高校审计部门是高校内部管理机构，虽然制度规定学校主管领导“一把手”管审计，但现实中真正重视审计、具体领导审计，把内部审计当成学校重要管理控制手段的领导无几，高校基本是委托副手如校纪委书记或分管财务的副校长协管，校长除了看报告，其他事情通常不予过问。另外高校内审部门受管理体制、职能定位、人员素质和相关规定等诸多因素的影响，也缺乏必要的独立性和足够的权威性，难以发挥应有的监督作用。这从高校内审机构设置和人事管理制度就能看出来，一种虽是单独设立处、室，但与学校其他职能部门平行，弱化了内部审计的独立性和权威性；二是和纪检委署办公，严重影响了审计工作的独立性、公正性和权威性，影响了审计功能的有效发挥；三是部分高校把审计岗位设置成纯管理岗，审计人员不能评聘专业技术职称，即使已经 评上专业技术职称的，工资待遇却得不到兑现；四是由于审计专业技术性强，限制了审计人员在学校内部管理岗位的双向流动。
　　(二)高校内审职能定位不准确　目前高校审计工作重点放在财务审计、遵循性审计上，着力于查错揭弊，确定是否遵循了相关的规章制度，偏重于监督和事后审计，忽略了对经济活动的事前审计把关和事中审计控制。对内部控制健全性和有效性的评估、绩效审计、管理审计领域方面开展得较少；对资金投入的效率、效果审计不够，对学校的整体办学、宏观决策及各项具体的管理活动缺乏应有的关注和评价，没有从加强管理、防范风险的角度介入到事前预防和事中控制。另外，在高校中还常用这样的现象，审计部门是什么事都参与，但又往往参与的不彻底，需要审计部门签字时就通知审计来参与，不需要时就不通知，这样做法既不符合审计程序，也不利于树立审计的公正性和权威性，浪费了内部审计人员的精力，影响了内审工作的效率形成了审计风险。
　　(三)内部审计认识程度不够　在高校普遍存在其他职能部门或学院对审计工作缺乏了解，不理解审计工作的性质。简单地认为审计就是找他们工作中的麻烦、漏洞，如开展物资采购审计时会联想到是不是对工作的不信任；开展工程审计仅仅是追求工程审减额；在经济责任审计中，有的领导认为对工作的成绩肯定得太少，把审计报告当成工作总结、表扬信，而对一些审计建议吹毛求疵，拒绝签字；有的还认为内部审计工作的开展有可能妨碍学校的发展并导致审计与职能部门之间的矛盾，甚至认为会影响到相关职能部门的正常运行。由于这种思想的存在，常引起他们对审计人员的抵触情绪，在审计工作开展时不能及时、全面的配合，给审计人员进行风险识别和评估带来了风险，也影响了审计工作的效率。
　　(四)高校内部审计人员素质不高　开展风险导向审计对审计人员的素质要求较高，对风险的识别、评估需要有较高的判断能力。目前高校内部审计人员数量普遍偏少，且多数内审人员的综合素质不高。虽然大多数高校的内部审计人员都受过高等教育，能够认真履行内部审计工作的责任，但是随着高校经济活动的日益复杂，审计项目的种类和内容不断的增加和扩大，高校内部人员的数量和专业结构均不能满足工作的需求。目前高校从事内部审计工作的主要是会计人员、审计人员和少量工程概、预算人员，他们理论知识单一，往往只懂财务、审计或工程方面的知识，缺乏物质管理、教育和经济管理、法律和信息系统等方面的知识；审计人员风险意识不强，实践经验不丰富，缺乏判断能力以及整体上把握的专业胜任能力。当审计人员在风险判断上出现方向性错误时，会导致其无法收集到充分适当的证据证明审计结论，极有可能导致审计失败或审计无效率，造成审计资源的浪费，从而形成审计风险。
　　(五)内部审计技术和方法的限制　风险导向审计的核心是对“风险的识别”，这需要借助一定的审计方法和技术手段。风险导向审计要求审计人员采用自上而下的审计思路，把被审计单位放在广泛的经济系统中去考察，以战略系统观对被审计单位的行业风险、管理舞弊风险和经营风险进行研究，注重运用分析性程序评估、识别可能存在的重大错报风险并根据这种研究结果来决定控制测试和实质性测试的性质、时间和程序。目前高校的审计人员采用的是自下而上的审计思路，方法大多仍以帐项基础审计为主，审计的目的主要是查错防弊，对控制风险因素的考虑较少。随着计算机和网络的普及，办公自动化、会计电算化和工程预决算软件被广泛应用处理经济业务程序，从而提高了经济效益，使用计算机审计是大势所趋。这对传统意义上的会计核算和审计工作提出了挑战，单纯依赖观察、比较、分类和手工操作等审计老方法已不再适用。虽然高校信息化建设相当普及，但主要是利用电脑上网查资料、了解信息或进行简单的文字处理和表格制作。大部分高校还未普遍使用计算机网络和审计软件来进行内部审计。这造成审计的深度不够、内容单一、范围狭窄，严重影响了审计工作的效率和质量，给审计工作带来了很大的风险。
　　
　　三、高校开展风险导向审计的对策
　　
　　(一)加强领导重视，提高内审部门的独立性和权威性　要提高学校领导对内部审计的重视，解决领导对内部审计领导不力的问题，应对主要领导特别是“一把手”进行现代内部审计基本知识教育培训，提高他们对内部审计职能作用的认识。在内部审计制度建设方面，通过制度保障内部审计职权，明确内部审计机构部门领导体制、方式、工作授权、职能责任、工作目标、人员素质、业务处理流程、部门配合要求和工作效能考核等。学校领导还应重视审计报告的利用和转化工作，审计结果的应用和利用是确保审计效能，实现审计结果转化为管理效果以及调动审计人员工作积极性的关键。其次还取决于内审人员的工作成绩，审计人员应不断创造成绩，并给学校带来直接或间接效益，以提高学校领导充分认识到内部审计在改善学校经营管理及提供经济效益方面的重要作用，并在人员、经费上给予有力的支持。唯有如此，才能极大地提高内部审计的独立性和权威性，改善内部审计受制于管理层的状况，相关职能部门才能对审计报告做出快速反应，内部审计的建议才能及时被采纳，从而更好地发挥内部审计的作用。
　　(二)准确把握定位，加强沟通和宣传　高校内部审计部门应十分清楚自身的根本职能和责任定位，必须把定位点确定在为学校领导的决策当好参谋助手，促进加强高校内部管理，提高办学效益上，应充分利用自身熟悉学校规章制度及财务状况的优势，充分发挥自己的主观能动性，及时反馈领导决策的落实情况，制度的执行情况，紧紧围绕学校的总体目标开展工作，推动现代高校治理结构的建立，把服务寓于监督之中，促进高校管理水平和办学效益的提高。同时要注重同上级领导的交流，随时向领导请示和汇报，使内部审计工作贴近领导的要求，争取得到领导的信任，取得领导对内审工作的高度重视和大力支持。高校审计部门还应建立与相关职能部门联系沟通制度并加强自身宣传。通过交流沟通和宣传使被审计单位明白审计的职能、目的和作用，明白审计部门不是他们的“对头”而是为他们服务的，是利用自身业务知识共同帮助他们建立、完善目标管理控制机制，建立健全有效的风险防范体系和内部控制体系。
　　(三)树立风险导向审计理念　风险导向内部审计要求审计人员不仅对控制风险进行评价，而且要对产生审计风险的各个环节进行评价。在审计实务中，内部审计人员要树立风险导向意识，通过运用正确的审计方法及审计程序，将风险导向审计与制度基础审计、账项基础审计结合起来运用。即在风险导向审计观念下，客观评价被审计单位外部环境、内部控制制度，发现会计报表发生重大错报风险，对评价出的高风险领域，实施详细的账项审计，可有效地控制风险，节约审计成本。
　　(四)建立健全高校审计机构内部控制制度　建立健全内控制度是防范风险的重要途径，防范风险是风险导向审计的最终目的。首先，高校内部审计机构应建立健全审计部门内部管理制度并严格执行，尤其要严格审计工作底稿的分级复核制度，减少或消除人为误差，及时发现和解决审计过程中遇到的问题，以保证审计计划的顺利进行，降低审计风险；其次，要建立健全内部审计质量指标体系，以加强对审计工作、审计人员和审计结果的考核，以此防范、降低内部审计风险。 　　(五)提高内部审计人员综合素质　风险导向审计对内部审计人员的综合素质提出了新要求，内审人员要具备良好的职业道德素质，要具备丰富的审计理论和实践经验，还要具备必需的管理学知识、经济学知识和计算机知识。这要求内部审计人员要不断学习，提高自身业务水平，努力打造适宜新形势需要的复合型审计人才。高校应制定内部审计人员的年度培训计划并认真加以落实，可定期和不定期的组织内审人员参加培训或与兄弟院校进行交流学习；处室内部进行集中学习和讨论交流或在审计业务执行过程中，采取以老带新，干学结合的互促形式，以此达到审计人员共同提高综合素质的目的。在人员编制上应适当增加内部审计人员的编制，引进和充实既懂财务、审计、管理、法律又懂计算机的高水平审计人才。高校还应采取合适的激励措施来调动内部审计人员的学习、工作积极性，如规定内部审计人员在内部审计岗位上必须取得至少一个相关职业资格，并与他们的工资、技术职称相挂钩以提高他们的积极性。
　　(六)加强内部审计信息化建设　将计算机作为主要的审计工具，为学校财务收支及其计算机应用系统实施审计，从而实现手工查账审计转变为运用计算机对电子信息数据和信息系统的审计，从事后审计转变为以网络监控为主，事前、事中和事后相结合的审计。加强内部审计信息化建设，有利于进一步扩大审计范围，提高审计工作质量，减少审计风险；有利于进一步增强审计信息的反馈能力，为领导决策提供更多、更及时的信息，更好地发挥审计的宏观调控作用；有利于尽快实现审计程序、审计文书、审计工作底稿的规范化，审计手段的现代化和审计方法的科学化。现代风险导向审计方法中分析性程序占据非常重要的地位，辅助审计软件的使用在其中发挥着重要的作用。应推行适合高校财务核算和财务管理特点的、在审计实践中行之有效的审计软件，或可开发便于对数据加工分析的软件，使审计人员对数据进行快速核对、计算和比较，同时还必须注意分析性复核的结果应被其他程序取得证据加以佐证或解释，并将其贯穿于审计的全过程，以提高审计效率和效果。
　　(七)建立健全高校内部控制体系　完善的内部控制制度可以促进高校各项工作的规范性，降低内部审计风险。无论是制度基础审计还是风险导向审计，都是以内部控制理论为基础的。当今高校领域不断出现一些不正之风以及一些违法乱纪事件，这与高校内部控制体系不健全或不遵循已有的内部控制体系有直接的关系。相对外部审计，高校内部审计人员更了解学校内部的经济活动情况，更易发现内部管理存在的问题及原因，在高校内部审计领域实施风险导向审计，促使审计人员深入了解学校内部工作的情况，并利用其专业知识与技能，找出影响资产安全、资金使用效益、风险管理等方面存在的主要问题，向管理层提出建议和措施，并督促被审单位结合自身发展和需要及时更新修改新的内控制度，从而提高内部控制水平，更好地防范审计风险。
　　(八)实现审计结果公告制度和开展后续审计　高校审计结果公告是对涉及高校审计全部事项的审计结果进行公告，因此应确保审计结果准确、客观、公正。审计结果公告不但可以充分发挥全校师生员工的监督作用，还能对被审计单位产生警示作用，督促其对审计意见和建议的整改和落实，同时对内审人员自身也起到很大的监督作用，有利于提高审计机构的权威性。开展后续审计，主要是看审计建议和意见是否得到及时采纳和落实，从而维护审计工作的严肃性，有利于进一步提高审计工作质量，降低审计风险。