高校教育成本核算研究
时间：2020-12-10 08:04:58 来源：柠檬阅读网 本文已影响 人 
(内蒙古大学 艺术学院 财务处，内蒙古 呼和浩特 010050)
摘 要：
文章从高校教育成本的概念入手，从建立健全高校教育成本核算制度，确
定教育成 本核算主体、教育成本核算周期、教育成本核算原则、教育成本项目以及教育成本 的计算方法等方面对高校教育成本核算进行了探讨。
关键词：高校教育成本；
成本核算；
高校管理
中图分类号：F221 文献标识码：A 文章编号：1007—6921(2009)24—0006—03
1 高校教育成本的概念及分类
高等学校教育成本,是指高校在教育活动中用于培养学生所耗费的教育资源的价值,它包 括广义教育成本和狭义教育成本两种含义。广义的高校教育成本既包括以货币支出的教育资 源价值,也包括教育机会成本。从广义上讲，高校教育成本还包括学生个人成本。狭义的高 校教育成本是指高校用于培养学生所耗费的,可以用货币计量的教育资源的价值,不包括资源 用于高等教育丧失的机会成本。
1.1 教育机会成本分为社会机会成本和个人机会成本
社会机会成本是指学校所使用的土地、建筑物、资金等不用于教育而用于其 他方面 可能获得的收入和收益；
国家因支持高等教育而对高等学校实现的税收减免；
学生个人因求 学而放弃就业所损失的国家税收收入。
个人机会成本是指学生由于将时间用于求学而放弃就业所损失的个人就业收 入。
1.2 学生个人成本
是指学生在接受高等教育过程中发生的应由个人负担的维持生活需要所支付的食宿、交 通、生活消费、购买学习用品及书籍等方面的成本。高校教育成本的构成如图1。
就高等学校而言广义的教育成本并不适用于高校微观的成本核算对学生培养成本的计量 ,高校应该借鉴企业产品生产成本的概念,从会计学的角度来定义高校教育成本,即高校教育 成本是高校为培养学生所耗费的能够用货币来计量的教育资源耗费（学校实际支出）。
2 建立健全高校教育成本核算制度
《行政事业单位财务规则》第十八条规定：“事业单位可以根据开展业务活动及其他活 动的实际需要，实行内部成本核算办法。” 《规则》所指的内部成本核算，目的是为了加 强事业单位的内部管理，正确反映单位财务状况和事业成果，提高单位成本核算意识，提高 资金使用效益。但在事业单位怎样实行内部成本核算，《规则》没有明确的要求，且目前现 行的《高等学校财务制度》和《高等学校会计制度》都没有要求进行教育成本核算。因此， 有 关部门应尽快出台既遵循成本会计核算的基本理论，有符合高校实际情况的会计制度，以满 足全国高校会计核算的紧迫需要。研究教育成本核算方法，探讨建立合理的成本分担机制， 既是高校强化内部管理、优化资源配置的需要，也是市场、经济、条件下投资主体多元化新 形势的必然要求，同时还可为政府增加教育投入和确定收费标准提供可靠的信息和依据。
3 确定教育成本核算主体
提供教育成本信息，首先要考虑的是提供哪一个单位的成本信息，亦即教育成本核算主 体或成本主体的确定。成本核算的主体必须从产品生产者或提供者的角度考虑。具体到教育 产品，其提供者是学校，学校就自然地成为教育成本核算的主体。院系作为一级记账单位或 记账主体，理论上和实践上都没有问题。但是作为成本核算的主体是不恰当的。首先，院系 不能独立提供教育产品，它需要学校提供行政管理服务、教学辅助服务，如图书馆、计算中 心、后勤等各项服务，才能开展正常的教学服务。院系的教学服务成本只是教育成本的一部 分。其次，院系没有经济上的独立性，无论是财政和经常性拨款还是资本性支出拨款，政府 都是直接向学校拨付的。学费的收取也是学校统一组织的，院系不能独立取得经费来补偿所 消耗资源的支出。
但是从学校管理的要求出发，以院系为单位组织内部成本核算，提供管理所需的成本信 息以考核、控制院系的成本支出是可行的。因此，可以将高等学校作为对外提供成本信息的 教育成本核算主体，院系作为提供内部成本信息的成本核算主体。在具体的核算组织上，可 分为两级进行：院系一级核算直接教学成本；
学校一级核算公共成本，并将公共成本分配到 教学成本中去，核算出完全的教育成本。
对于学校兴办的企业和其他附属机构，如医院、幼儿园等，不能纳入学校的会计核算中 ，更不能让其费用支出计入教育成本。而应让他们作为独立的会计主体，进行独立核算；
学 校对其拨款、补贴一般也不能计入教育成本。
4 确定教育成本核算周期
从核算成本的要求看，以自然的业务运作周期作为成本核算的期间较为适当。由于高校 培养人才的周期与会计年度不同步，教育成本核算期间就不能象企业会计期间的划分，不能 采用日历年制，而应采用学生学习的学年制，因为学校的教学是按学年组织的，学费也是按 学年收取的。但为了满足政府预算管理的需要，在实际操作中，可以保持学校会计年度与教 育成本核算周期不同，即学校会计年度为公历年度，教育成本核算期间为学年。
5 教育成本核算原则
借鉴企业成本核算原理和高校教育成本自身的特点，利用现有的会计核算资料对这一问 题进行理论上的探讨。
5.1 利用现有会计资料进行转换
①从学校财务部门按学年取得有关会计资料；
②按学年和成本项目对有关数据 进行调整、计算和转换，剔除一些不属于教育成本的内容，计算和分配有关费用；
③按 照教育成本信息披露的要求，整理汇总各教育成本计算单，编制出需要的教育成本报表。
5.2 会计核算与教育成本核算双轨制
具体做法为：日常会计核算仍遵循《高等学校会计制度 》的要求，采用收付实现制， 按公历年度进行；
同时,采用权责发生制进行教育成本核算，按学年进行。在软件设计上， 把涉及教育成本核算的费用支出作出识别、归类。对于教学中发生的各种直接费用，可按成 本对象直接转接计入有关“教育成本”账户；
对于教学中发生的各种间接费用可先转接到事 先设置的“公共费用”账户进行归集，月末或学年末按一定比例进行分配后计入有关“教育 成本”账户，从而计算出本月或本学年的教育成本。
5.3 计算学校年平均在校生人数
教育成本核算的学生人数应是年平均学生人数，即学校平均在校生数=该年各月在校 生总和/12(人数均为折合数)或学校平均在校生数 = (年初在校生数×8+年末在校生数×4)/ 12 (人数均为折合数)。学生人数的折算可以根据教育部财务司提供的最新的标准学生折算 方法用比较简单的当量方法计算。
5.4 计算年生均教育成本
在计算出本月或本学年的教育成本和学校平均在校生人数后，就可以计算出生均教育成 本。其核算方法为：年生均教育成本 = (应计入高校教育成本核算中的教育事业费 +应计入 高校教育成本核算中的房屋和建筑物等固定资产折旧费用 +应计入教育成本核算的科研费用 )/ 学校平均在校生数。
6 确定教育成本项目
只有与培养学生有关的直接费用和间接费用才能列入学生培养成本。教育成本项目是指构 成教育成本的费用类别。在核算教育成本时设置教育成本项目，目的是更直接地提供教育成 本分析和控制的信息，合理调配教育资源，提高教育资源的使用效率。高校教育成本通常由 人员支出、公用支出、对个人和家庭的补助支出、固定资产成本、无形资产成本和科研支出 六部分构成。
6.1 人员支出
该项包括教职工工资和学生经费。教职工工资包括基本工资、补助工资 、其他工资和职工福利费等；
学生经费包括助学金、奖学金和学生活动费等。其中：以下几 种情况要在成本中剔除：①超出国家规定范围的工资福利支出；
②超出单位核定的总编人数 支出；
③国家助学贷款和以单位或个人捐赠、赞助形式设立的专项奖学金。为使教育成本核 算趋于准确，对一次性进入“其他工资”、“购房补贴”或是高校引进人才所支付的安家费 等数额巨大的支出要按享受人数采取逐年摊销的方式。其中奖助学金支出。不包括从银行取 得的助学贷款和以单位或个人捐赠、赞助形式设立的专项奖学金,因为这类资金属于社会资 金,其来源具有很大的不确定性。除此两项之外的普通奖学金、物价补助、困难补助、勤工 助学等其他形式奖助学金均应计入成本。
6.2 公用支出
该项包括公务费、业务费和修缮费。公务费包括办公费、水电费、取暖 费、邮电费、差旅费、招待费等日常公用支出；
业务费包括用于教学和实验方面的材料费、 实习费、资料费、招生费、印刷费等；
修缮费包括对房屋、建筑物及附属设备的日常维护和 修理费用，对于大修理费用应分期摊销。
6.3 对个人和家庭的补助支出
是指向个人发放的各项补贴和用于离退休人员的 工资性支出，包括离休费、退休费、抚恤金、困难补助、探亲路费、住房补贴等。
6.4 固定资产成本
是指高校的房屋、建筑物、教学科研仪器设备、图书 、公用设备等的折旧费。
高等学校的固定资产一般分为六类：房屋和建筑物、专用设备、一般设备、文物 和陈列品、图书和其他固定资产。各类房屋建筑物应提折旧；
对于已投入使用但未办理竣工 决算的房屋建筑物，可按暂估价值入账并计提折旧；
土地使用费按合同使用年限平均分摊。
各类设备按分类折旧率计提折旧，按设备购置年限已经提取完折旧的设备，不再计提。其中 ，对已出售的职工住宅差价部分，要按国家规定的年限进行摊销。
6.5 无形资产成本
是指高校为提高学校声誉、扩大学校影响所花费的宣传费用及研究 开发、购入无形资产的投入和支出。
主要包括知识成本、人力资源无形资产成本、商标权成 本、专利权成本、非专利技术成本、著作权成本、商誉成本、土地使用权成本等。这里仅对 高校的土地使用权进行摊销。关于土地摊销的问题。高校的土地一般有两个来源，一是历史 上由国家无偿拨入的土地；
另外一部分是有偿征购的土地。对于征购的土地，按照购入价值 和土地使用证上载明的土地使用年限进行摊销是毫无疑问的。对于历史上由国家无偿拨入的 土地，目前高校都没有估价入账，这种处理方式不但造成了目前高校资产偏低的情况，也造 成这部分无形资产管理上的混乱。按照高校会计制度的规定，土地使用权属于无形资产。笔 者认为可参照高校接受捐赠的无形资产处理方式进行处理，采取聘请会计师事务所、资产评 估事务所等具有社会公信力的中介机构进行评估，按照评估价记账。
6.6 科研支出
是指高等学校为完成所承担的科研任务，以及所属科研机构发生在讲学研究过程中 的支出。
主要包括工资、津贴、课题调研费、会务费、图书资料和设备购置费及 成果鉴定费等。高校的科研支出从与培养学生的关系上可以分为与培养学生有关的科研支出 和与培养学生无关的科研支出。高校为教育教学改革而设立的校内教育教改科研项目所发生 的支出,由于和学生培养直接相关,应当全部计入高校教育成本;高校为鼓励和支持科研,对有 关科研项目进行的配套资助与奖励所发生的支出应视为学校为社会的一种直接贡献,也应计 入高校教育成本;高校承接的纵向、横向课题所发生的支出,因为每个课题都有相应的课题经 费来源,并且能做到单项课题收支平衡,但是这种课题研究与学生培养没有直接关系,因此不 能计入教育成本。
根据以上六部分教育成本可以将成本项目划分为教学成本、业务辅助成本、行政管理成本 、后勤服务成本、学生事务成本、常规科研成本、其他成本等七项。其中教学成本、科研成 本、行政事务成本和学生事务成本是构成教育成本的主体部分。如图2：
7 教育成本的计算方法
基于上述成本核算思路,高校现行会计科目和核算方法均维持不变。高校可另行增设一 套成本核算辅助账套,并设计相应的成本核算科目,业务登记与高校事业账套平行登记。成本 核算科目可按上述七项成本项目设置主要的总账科目,同时增设“高校教育成本”科目,该科 目借方反映“教学成本”、“ 业务辅助成本”、“ 行政管理成本”、“后勤服务成本” 、“学生事务成本”、“常规科研成本”、“其他成本”科目的转入数,贷方反映期末转出 数。因为高校成本中大量的是间接费用,直接费用相对较少,可以不分直接费用和间接费用设 置明细账,直接费用直接计入,间接费用通过分配后计入。明细账可按成本计算对象设置,明 细账内再按支出的经济内容设置专栏。根据复式记账原理,还应设置“现金”、“固定资产 折旧”、“成本相关收入”科目。“现金”科目核算的现金,包括现金、银行存款和其他货 币资金,平时只登记减少数,期末才根据“成本相关收入”登记增加数。“固定资产折旧”科 目是在固定资产成本分摊时使用的科目,业务发生时,根据成本计算单,借记“××成本”科 目,贷记“固定资产折旧”。固定资产折旧科目贷方余额是高校固定资产的累计折旧,是高校 事业账套中固定资产的抵减科目,对高校加强固定资产管理有一定的参考意义。“成本相关 收入”科目是在期末结转高校教育成本时使用的科目,结转高校教育成本时,贷记“高校教育 成本”,并按相同的金额,借记“成本相关收入”,同时也按相同的金额,借记“现金”,贷记 “成本相关收入”。
高校在进行日常账务处理时,据以编制记账凭证的原始凭证采用成本计算单,在成本计算 单中分配相关费用,分配的标准可以有多种选择,如可以根据课时比例、学分比例、人员的工 资比例、实际学生人数比例、标准学生人数(按约当系数折算后的学生人数)比例等标准进行 分配,约当系数可参考教育主管部门规定的标准学生折合系数。分配的方法可以采用实际分 配率法,也可以采用计划分配率法,前者是根据本期实际发生的应分配额和实际计算的分配标 准总量计算的实际分配率,后者是根据本期的计划分配率对本期实际发生的应分配额进行分 配的方法,其中计划分配率根据历史经验来确定。采用哪一种方法,各高校可根据实际情况, 按相关性和可操作性原则确定。成本计算单除了应具备成本计算的相关内容外,一般情况下 还要有对应的业务在支出发生时登记在高校事业账套中的记账凭证的编号,便于查找和审核 。
通过费用的归集和分配后,各项相关费用已计入各成本计算对象的相关成本项目,从而可 得到成本计算期内的总成本。在教育成本对象毕业之前,所有成本均为未完成成本,在教育成 本对象毕业时,所有成本均为完成成本,用成本对象的完成总成本除以该成本对象的总人数, 即为单位完成成本,同样,也可以计算每学年总成本和单位成本。
［参考文献］
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