预算会计与权责发生制若干问题探讨:权责发生制例题
时间：2019-05-25 03:19:47 来源：柠檬阅读网 本文已影响 人 
[摘要]与传统的收付实现制相比，权责发生制的优势主要体现在：强化政府会计责任，增加财政透明度，揭示政府潜在风险，提高政府行政效率，全面、准确、完整地反映一个国家的综合财政经济状况，明确政府的受托责任。采用权责发生制是新公共管理的必然趋势，同时也是提高我国政府运行效率，建立现代政府管理体制的必然要求。
[关键词]预算会计； 权责发生制； 收付实现制
[中图分类号] F810[文献标识码] B[文章编号] 1002-2880（2011）11-
一、我国会计环境的变化
随着我国经济的飞速发展以及经济活动的愈加复杂，会计环境近几年来也发生了显著的变动：首先，市场经济全面推行，要求各单位会计能够更充分地揭示市场带来的风险，如财政风险、金融风险、经营风险、筹资投资风险等；其次，在公共财政理论指导下进行预算管理三大改革，即编制部门预算、实行政府采购、建立财政国库集中支付制度，在预算编制和执行上要求更高，行政事业单位的资金运作方式有所改变；第三，企事业和行政单位体制改革的深化和运行方式的改进，如政企、政事分开、机构精简、后勤社会化、举债办学、通过银行账户进行结算等，要求核算上与之相适应，体现其要求；另外，我国己成为WTO成员国，经济全球化的进程加快，财务与会计的处理要尽快与国际通行规则接轨。
二、收付实现制在预算会计中显现出的重大缺陷
现行预算会计制度中规定总预算会计与行政单位会计实行收付实现制，事业单位会计核算一般采用收付实现制，但经营性收支业务核算可采用权责发生制。长期以来，预算会计主要是为预算资金分配与使用服务的，以收付实现制为记账基础基本上能够满足预算收支管理的需要。
但在很多方面也有局限性，就目前的情况来看，具体有以下几个方面的缺陷：
1.政府预算会计中收付实现制的固有缺陷
收付实现制是以会计期间款项的实际收付为基准确认收入和费用。以收付实现制为基础的预算会计制度在实际应用中所产生的局限性，与其本身相关的固有缺陷有着直接的因果关系。缺陷主要表现在：
首先，收付实现制只能提供现金交易信息，不能提供非现金交易信息，例如拖欠、实物交易、税收支出等“准财政活动”方面的信息。因此，仅仅使用现金信息不足以对公共组织的财务状况和可持续性做出充分评估。即信息覆盖范围狭窄导致满足不同使用者信息需求的能力受到相当的限制。
其次，为尽早暴露不利趋势和及时采取调节措施，信息的及时性和前瞻性至关紧要。收付实现制本身意味着只有在现金收付行为实际发生后，才确认和计量交易，此时，根据这些信息采取行为已经为时太晚，采取任何行为都难以逆转已经发生的“坏结果”。从而导致低估了当期的财政支出，或虚增了国家可供支配的财力资源，不利于国家下一年度的预算编制。同时采用收付实现制，以会计期间款项收付为标准入账，当费用的发生与实际支付不在同一会计期间时，会计分录则不能正确反映当期业务活动所支付的代价，因此不能真实、准确地反映政府部门和行政事业单位提供公共产品和服务的成本耗费。
再次，不利于公共资源的管理使用。收付实现制会计只对支付款项的物资入账，而在实际操作中，资金支付与物资到达往往不一致，因此容易造成物资入账不及时，管理混乱，资源浪费严重。
2.收付实现制已不能适应政府投融资体制改革的要求
市场经济条件下，市场对资源配置起基础性的作用。近年来，我国财政投融资体制的市场化进程不断推进，政府投融资主体多元化，方式多样化，从事社会公益性投资不再只是中央政府和地方政府的事，政府部门可以吸收民营资本、外资等合作开发基础设施项目。随着政府采购制度的完善，政府对一部分的公共产品和服务进行招投标，交给市场(非政府部门)来做。当私人部门介入公共领域，对政府部门会计信息的透明度和准确性提出了更高的要求，一方面要求实现与政府部门会计信息的可比性，另一方面要求政府部门提供充分的信息来对成本进行计价、核算和比较。
3.收付实现制不能全面揭示政府债务的真实信息
随着经济的发展，政府规模不断扩大，财政收支的矛盾日益尖锐，赤字和国债规模日益扩张，通货膨胀率提高，这是世界各国政府面临的难题。收付实现制是以现金的实际收付作为确认当期收入和支出的依据。在这种记账基础下，财政支出只包括以现金实际支付的部分，并不能反映那些当期虽已发生，但尚未用现金实际支付的政府债务，使政府的这部分债务成为“隐性债务”。就目前来看，这类“隐性债务”主要包括政府发行的中长期国债中尚未偿还的部分、社会保险基金支出缺口、政府为企业贷款提供担保产生的或有负债及地方政府欠发工资等。在收付实现制基础上，政府的这些债务被“隐藏”了，政府的财务状况不能得到真实的反映。
三、引入权责发生制的必要性
1.权责发生制为防范国家财政风险提供决策依据
20世纪90年代中期，中国政府的财政风险逐步加剧，局部性的财政危机在基层一级政府已经相当普遍，并有可能蔓延到上级政府，从而对政府的财政可持续性造成严重危机。对政府长期债务现金制会计不能全面加以反映，只在偿还当期时(支付时)予以确认，本期应承担而在未来期间支付的债务及利息无法反映，也就不能全面反映政府债务状况，往往低估了财政风险。而权责发生制会计可以在担保行为发生的当时就确认和记录交易，这样及时地给管理者和决策者提供明确的信号，使之有足够的时间采取必要的调节措施。
2.权责发生制能有效地控制财政支出
由于收付实现制这种控制模式往往置财政资金控制者（如财政部门、财政资金使用者和政府各行政职能部门）于对立的地位，前者往往掌握预算的“最后防线”，后者往往想方设法为自己多争“预算”份额或在“最后防线”上再追加一点，所以收付实现制只能是一种“形式”上的控制，并不能从根本上控制财政支出的总额。而权责发生制是从政府部门的产出，即提供的公共产品及公共服务的规模及质量上确定拨款。这样做使得管理者为了确保预算任务的完成而对业务的时间安排加以操纵。应计制则将责任和义务的发生作为确认的基准，管理者不再具有影响时间的能力，使他们将注意力集中于所消耗的资源及其所支付的价格，也就是使管理者(即财政资金使用者)从根本上关心资金使用的效率。
3.权责发生制能够实现公共资源的优化配置
由于收付实现制预算的会计信息只能反映当期的财政资源，而无法全面反映政府公共资源的存量，故政府内外部信息使用者无法获取有关政府公共资源使用和配置的相关信息。而权责发生制不仅反映当期的财政结果，而且能抓住当期决策的长期结果，更强调资产负债表而不是利润表。政府活动从纯粹的预算分配向积极的财政管理扩展，应计制的引入提高了政府整体的受托责任，扩大了评估政府财政状况的信息范围，提高管理者科学管理资产的意识。因此，权责发生制的引入能够有效地对公共资源进行监督和使用以实现优化配置。
四、我国预算会计引入权责发生制的总体分析
我国政府预算会计应用权责发生制的基本思路是：在继承和发扬中国几十年预算会计管理理论和实践的基础上，从中国国情出发，吸取OECD各国政府会计权责发生制改革成功经验，在一定范围内，有选择有步骤地采用修正的收付实现制和修正的权责发生制相结合的经验，逐步建立起有中国特色的、具有较强操作性的预算会计核算基础和财务报告体系，使改革后的预算会计信息能更客观、准确地反映国家预算的执行结果，全面反映政府整体的财务状况和公共管理能力。中国政府预算会计权责发生制改革的目标有以下三个方面：
1.逐步实行政府会计权责发生制
政府会计基础向权责发生制的转变不仅需要会计科目和报表的修改，还需要在立法、人员培训、软件设计等多方面协调配套，需要逐步创造条件，采用渐进式改革以利于保证政府会计核算的正常秩序和改革顺利进行。根据中国的现实条件，要从部分地采用权责发生制开始，逐步地向较高程度的权责发生制过渡。
2.建立完善的政府财务报告制度
政府财务报告是一种全面、系统地反映政府财务状况的核算方式，也是披露政府会计综合信息的一种规范化途径。随着市场经济的发展，中国现有的政府预、决算报告制度将难以满足各方面使用者的需要，建立更加全面、与国际接轨的政府财务报告制度将是大势所趋。建立政府财务报告制度，需要设计规范的政府财务报告编制准则，并正确设定政府会计的核算范围，比较完整的政府财务报告应当包括：预决算情况的信息、国有资产方面的信息、社会保障基金方面的信息等，以保证政府财务报告信息的全面性、真实性和可比性。
3.建立完善的政府会计体系
现行的预算会计模式在体系上集总预算会计和单位预算会计为一体，在核算内容上集中于预算收支活动，仍然保留有比较浓厚的计划经济色彩，难以正确反映市场经济体制中政府与市场各有分工条件下的政府财务状况。由预算会计向政府会计的转变，不仅是名称的变化，而是根据社会主义市场经济的要求，对预算会计模式的根本性改革。
五、引入权责发生制改革的预期障碍及应对措施
任何一项会计新措施与新制度的引进实施，不论在初期还是成熟期，都会面临来自各方面的种种障碍与阻力。同样在我国预算会计中引入权责发生制的过程中，不可能是一帆风顺的，不可避免地要遇到障碍，主要包括以下几个方面：
1.人员素质和理解方面可能会遇到障碍
权责发生制在预算会计中发挥作用，需要政府内部和外部许多高技能的会计人员才能胜任。当前我国会计从业人员数量庞大，但总体呈良莠不齐的现状，专业化的高层次人才还比较缺乏，理论方面的研究者尤其不足。尽管权责发生制在我国的一些部门应用已有一段时间，但是整体而言，我国会计从业人员对权责发生制的认识仍显匮乏。因此培训在这方面起着不可忽视的作用。通过培训手段，使各阶层职员对于政府在改革中的承诺有清晰的了解，同时在他们当中逐渐建立起同样的义务观念。
2.对于监控和管理人员将会产生较大的影响
引进权责发生制后，对于政府管理和监控人员提出了更高的专业要求。权责发生制中要使用一些主观判断，决策者则需要了解这些判断如何影响部门预算，从而更好地对公共基金的管理和监控中的问题进行处理。因此在改革过程中不断加强对领导阶层的培训是至关重要的，这将有助于提高他们对权责发生制的理解，有助于改革的顺利实施，减少改革的阻力。
3.预算需进行文化变革
权责发生制作为一项新的会计制度，参与到社会经济生活中，决不是单独孤立的。那些已采用和接受权责发生制的国家，权责发生制是与其他公共管理改革联系在一起的。这就意味着引入权责发生制需要有一种成熟的“顺应规则”的文化。更准确地讲，权责发生制应随着政府官员的价值观和态度潜移默化到支持顺应规则的文化和以公共利益为导向的行为上而逐步推进。只有在这种高度信任和低成本实施的气氛下，管理自主性的优势才能全部实现。如果没有文化上的支持，预算和会计引入的新方法都不能真正发挥作用。
[参考文献]
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[2] 王淑梅. 关于改革我国预算会计核算基础问题的探讨[J]. 财政研究, 2008(4).
[3] 陈工孟,高宁,陈胜群. 略论政府会计向权责发生制的转换[J]. 预算管理与会计, 2002(2).
[6] 财政部预算司. 政府财务报告[R]. 香港理工大学课题组译. 中国财政经济出版社,2002.省略
此致
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