行政事业单位固定资产管理改革的思考:行政事业单位固定资产管理系统

　　摘要：本文认为，行政事业单位以收付实现制为基础的固定资产管理体制已无法客观、完整、充分地反映和披露单位的固定资产会计信息，固定资产也不能得到很好的管理与监控。改革目前我国预算管理体制，改变行政事业单位固定资产管理与监控的方法，提高行政事业单位固定资产的使用效率与效益势在必行。行政事业单位固定资产管理改革主要是创新财务管理制度，建立以权责发生制为基础的会计核算制度和固定资产使用的折旧报废制度，以推动行政事业单位固定资产管理的规范化和科学化。
　　关键词：行政事业单位　预算管理体制　固定资产管理
　　
　　一、行政事业单位固定资产管理的特征
　　
　　行政事业单位固定资产购置的经费来源主要通过财政拨款、社会捐赠等方式取得。由于行政事业单位财务规则中规定了使用年限与单位价值并在使用过程中基本保持原有物质形态的有形资产，其单位价值虽未达到规定标准，但是耐用时间在1年以上的大批同类物资，应作为固定资产管理，故行政事业单位固定资产管理的范围比较宽，面比较广。行政事业单位固定资产管理有以下特点：一是购建固定资产形成的实际成本直接列入当期支出，其原始价值同时在固定资产和固定基金两个账户反映，固定基金反映固定资产的资金来源，在通常情况下，两者的金额一致；二是固定资产在使用过程中不计提折旧，也不计提减值准备，是按照事业收入和经营收入的一定比例计提修购基金，专门用于固定资产的更新和维护；三是基本建设会计游离于事业单位会计核算之外。行政事业单位以国家基本建设拨款和经批准用财政补助收入以外的自筹资金进行固定资产的新建、扩建和改建等项目的基本建设工程，按照国家基本建设规程进行会计核算。基本建设工程发生的实际成本支出，不作单位支出核算，只在项目完工并交付使用时才增加固定资产和固定基金；四是不反映盘亏、出售、报废和毁损的固定资产净值。行政事业单位因盘亏、出售、报废和毁损等原因减少固定资产时，按减少的固定资产原始价值直接冲减固定资产和固定基金。此过程中取得的价款、变价收入和清理费用，直接列入专用基金中的修购基金，而对固定资产净值不做任何反映；五是不反映对外转出的固定资产原始价值与评估确认或合同协议确认价值之间的差额。这与投资转出存货和无形资产的处理方法不同；六是融资租入固定资产，在租金未付清之前，固定资产和固定基金两个账户的金额不一致。固定基金作为固定资产的资金来源，在此无法得以充分体现。行政事业单位融资租入固定资产，在租赁期间，固定资产账户反映其原始价值，固定基金账户则反映已经列支的已付租金形成的固定资产实际投资额。为此，在租金未付清之前，固定资产的资金来源分别反映在负债中的其他应付款和净资产中的固定基金之中。负债中的其他应付款，反映应付未付租金，净资产中的固定基金，反映实际已经支付的租金。随着每年支付租金的增加，固定基金逐年增加，当租期届满，付清全部租金后，固定基金账户反映的金额才与固定资产账户原始价值一致。
　　
　　二、行政事业单位固定资产管理存在的问题及成因分析
　　
　　(一)行政事业单位固定资产资产管理存在的问题　一是资产配置不合理。由于缺乏合理的、有约束力的资产配置标准，以及资产购建资金来源的多样性，目前我国行政事业单位固定资产的随意购置和重复购置现象十分普遍，导致资产配置不合理，各行政事业单位承担的任务量与所占用的资产不协调，各单位之间的资产配备水平不公平。如许多事业单位缺乏健全的资产管理制度，购置固定资产时，缺乏有效的审批和监管制度，存在购置的盲目性和随意性。二是资产使用效率不高。由于资产配置不合理，重复购置，在使用过程中，又缺乏规范化管理，结果导致目前行政事业单位普遍存在资产闲置、浪费现象较多，固定资产的使用效率不高。三是资产流失严重。由于缺乏规范、有效的固定资产管理制度，造成固定资产流失严重。目前，我国行政事业单位固定资产的流失途径主要有：非经营性固定资产转为经营性固定资产导致的资产流失；固定资产处置不规范导致的资产流失；增加固定资产决策失误造成无效资产增加，导致资产的隐性流失；固定资产帐外资产方面的资产流失等。
　　(二)行政事业单位固定资产管理存在问题的成因分析
　　一是管理体制不顺。由于一直没有很好地解决由谁管理、如何管理以及按照什么原则管理等问题，导致行政事业单位固定资产资产管理体制不顺。原因主要有：管理机构设置不规范，在宏观管理层面上，有些行政事业单位固定资产的宏观管理部门是财政部门，而有些单位则是国资部门；在微观管理方面，许多单位没有专门的资产管理部门或专职资产管理人；管理职责不清、职能交叉。财政部门与国资部门的管理权限不清，单位内部财务管理与资产管理权限不清等；“条、块分割”造成管理脱节，一些行政事业单位业务上实行“条条管理”，而财务上又实行“块块管理”，这种业务管理与财务管理的脱节，造成各地方各部门各单位各自为政，缺乏统一管理和协调，导致国家关于行政事业单位固定资产管理的规章制度得不到有效的贯彻执行；观念认识上的偏差，长期以来“重钱轻物”的管理观念导致了行政事业单位固定资产管理的相对滞后。二是管理机制不健全。长期以来，缺乏从资产形成、使用到处置的有效的管理机制，也是目前我国行政事业单位固定资产管理存在问题的重要根源之一。在固定资产形成与配置方面，财政预算软约束，财产配备无标准，资金来源渠道的多样性以及缺乏透明、规范、高效的政府采购制度和相应的监督机制，导致固定资产购置方面较为严重的浪费甚至腐败。在固定资产使用方面，由于缺乏严格的、规范的、先进的管理手段，导致资产使用效率普遍较低。在固定资产处置方面，由于缺乏规范的固定资产资产处置程序，导致处置过程的随意性与资产浪费及流失。三是管理制度不完善。固定资产管理制度不健全，缺乏法律规范与强有力的政策指导，法律与政策滞后于固定资产管理实践，是目前行政事业单位固定资产管理存在诸多问题的主要原因之一。首先，固定资产资产会计核算不规范，账簿设置不齐全，账外资产数量大，管理缺乏有效的约束机制，固定资产损失现象严重。其次，固定资产监督不到位，行政事业单位固定资产在转让、出售、处置、变卖等活动中普遍存在着没有按照国家有关规定报请国家管理部门审批，也没有进行严格的资产评估工作，而多半是双方协商，私下交易，使固定资产产权变动脱离了国家监督，私自低价转让、出售、变卖和处置固定资产的现象较为严重，导致了固定资产产权变动中国家权益被侵蚀，造成了固定资产的流失。最后，“非转经”固定资产产权虚置，管理缺位，在实际工作中，很多单位的“非转经”没有按照国家有关规定办理固定资产转移、审批手续，投资方和接受投资方的权利和义务没有明确规定，以投代管，只投不管，无人对固定资产安全完整真正负责，造成产权虚置，管理缺位。
　　
　　三、行政事业单位固定资产管理改革的必要性及思路
　　
　　(一)行政事业单位固定资产管理改革的必要性　在社会主义市场经济体制下，行政事业单位的经费来源不再仅仅是国家财政拨款，而是面向社会，依靠自身的优势，主动与社会各界挂钩，积极寻找课题开发，改善并提高本单位办公条件、科研开发条件和装备 水平。其固定资产的形成也相应地发生了变化，呈现出多种形式、多种途径的状况，由单一渠道向多渠道发展，而且在改革开放以来，行政事业单位为了补充办公经费、科研活动经费的不足，改善办公、科研条件。在保证完成任务的前提下，利用部分固定资产，以自办经营实体或合作、联营、入股、合资、出租、出借等形式开展经营活动。行政事业单位的非经营性资产转作经营性资产后，资产运行出现了新形式和新特点，资产运行的方式是投资式，运行的目的是盈利、增值，取得经济效益。因而，固定资产补偿方式也发生了根本性转变。在生产经营过程中，固定资产损耗的价值转移到生产的产品中，所以其补偿方式不应再是由国家财政继续拨款，而应通过折旧来实现。无疑这与原来的固定资产管理方式有很大的不同，经营性资产应按市场经济的规则进行管理。我国现行行政事业单位会计制度从1998年起正式实施至今，虽然也随着财政体制的不断改革进行过一些调整，如针对国库集中支付制度的改革，增加了相关的会计科目，调整了相应账务处理方式，但仍存在着不合理、不规范的地方，因此有必要对现行事业单位固定资产的会计核算做适当改进。以适应固定资产管理改革的需要。
　　(二)行政事业单位固定资产管理改革的思路　行政事业单位固定资产管理改革主要是创新财务管理制度，以推动行政事业单位固定资产管理的规范化、科学化。具体地讲，即是建立以权责发生制为基础的会计核算制度和固定资产使用的折旧报废制度。
　　(1)修订《行政事业单位财务规则》。应尽快修改《行政事业单位财务规则》。明确固定资产是指同时具有下列特征的有形资产：为行政事业单位发展服务、提供劳务或出租而持有的；使用寿命超过一个会计年度；单价在2000元以上；固定资产的成本能够可靠地计量。构成固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为行政事业单位提供收入的，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。与固定资产有关的后续支出，符合上述确认条件的，应当计人固定资产成本；不符合上述确认条件的，应当在发生时计人当期费用。行政事业单位应当建立固定资产购建、使用、处置管理制度。单位确定固定资产折旧办法，可以先征询中介机构、有关专家的意见，然后报主管部门会同同级财政部门确定；国家有统一规定的，按照统一规定执行；固定资产折旧办法一经选用，不得随意变更。确需变更的，应当说明理由，报经同级财政部门批准。在《行政事业单位财务规则》中还应增加下列内容：行政事业单位购建重要的固定资产应当经过可行性研究，按照内部审批制度履行财务决策程序，落实决策和执行责任；出售、转让、报废固定资产或发生固定资产毁损，应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期收入。固定资产的账面价值是固定资产成本扣减累计折旧和减值准备后的金额。固定资产盘亏造成的损失，应当计入当期支出。
　　(2)引入权责发生制。现行行政事业单位会计制度以收付实现制为会计核算基础，不能充分、完整地核算和反映行政事业单位的所有资产、负债，不能客观、真实地核算和反映行政事业单位各项业务活动和管理活动的成本、费用，对行政事业单位的风险管理和控制、资产的管理和运营、成本费用的管理和控制、各项业务和管理活动的绩效评估造成了不利的影响。如固定资产，按照现行的行政事业单位会计制度，只核算原值不计提折旧，在资产负债表中以原值反映价值形态。这样严重影响了行政事业单位的会计信息质量。笔者认为，在现行会计环境下，行政事业单位会计核算基础应以权责发生制为核算基础。只有引入权责发生制，才可以对固定资产的购置成本予以资本化，并在使用过程中通过计提折旧的方法对固定资产成本进行分期确认和分摊。权责发生制是一种能较好地核算行政事业单位固定资产投资项目成本的会计制度。在固定资产投资项目上，权责发生制不仅记录资金的支出，同时还要记录资金价值的折旧。从长期的角度来看，采用权责发生制，将效率和成本之间建立一种联系，以考察效率的实际情况，能够评估出成本是多少，就可以限制一个项目活动的成本。
　　
　　四、行政事业单位固定资产管理改革的政策建议
　　
　　(一)经营性固定资产与非经营性固定资产分别核算　(1)经营性固定资产。行政事业单位的经营性固定资产是投入商品生产和流通领域中，承担资本积累功能的资产，是以保值为基础，增值为目的的资产；而行政事业单位的非经营性固定资产是承担较多社会功能，不直接参与商品生产和流通的资产。对这两类不同的固定资产，应分别进行核算，分别对其核算方法进行改革，本着先易后难的原则。应先进行经营性固定资产核算方法改革，然后再进行非经营性固定资产核算方法的改革。行政事业单位经营性固定资产改按企业固定资产的核算方法核算，按其投向行业的会计制度执行。这样做可收到如下功效：一是有利于预算会计制度改革。近年来我国逐渐推进预算会计制度改革，其主要目的之一是通过改革现行预算会计的核算方法，使行政事业单位的会计信息更加真实、准确。而首先将行政事业单位的经营性固定资产改按企业固定资产核算方法进行核算，改按经营性固定资产所处行业的会计制度执行，就使行政事业单位经营性固定资产也像企业那样计提折旧，并在预计发生减值准备时提取固定资产减值准备，使账面上所反映的经营性固定资产价值贴近实际，从而使行政事业单位提供的财务会计信息比较真实，这正是预算会计制度改革的重要内容。所以，将行政事业单位经营性固定资产核算方法改按企业固定资产核算方法，执行所处行业的会计制度，能促进预算会计制度的改革。二是有利于节约财政资金。在现行会计核算方法下，行政事业单位购建和更新经营性固定资产，其资金主要来自政府安排的财政性资金，而平时出租经营性固定资产的收入，都作为其他收入入账，被单位挪作他用；也就是说行政事业单位经营性固定资产的收入不是用于购建和更新固定资产，不能与购建和更新固定资产直接挂钩，这就造成了不少行政事业单位不重视经营性固定资产的管理，只是伸手向财政要钱。这样不仅降低了财政资金的使用效益，还造成财政多花钱。改按企业固定资产的核算方法，按期从经营性固定的收入中计提折旧，并实行专户储存，长此以往，就使行政事业单位有一笔可观的资金用于购置或更新固定资产，从而可以避免或减少这方面的财政支出，有效的节约了财政资金。三是有利于从源头上遏制行政事业单位滥发奖金、补贴。在现行会计制度下，行政事业单位不需要从经营性固定资产的收入中计提固定资产折旧，于是不少行政事业单位经营性固定资产形成的收入主要用于发放奖金、补贴，并成为其可靠、稳定的来源。将现行行政事业单位经营性固定资产核算改按企业固定资产核算方法进行，就可以从源头上遏制行政事业单位滥发奖金、补贴的行为。(2)非经营性固定资产。行政事业单位的非经营性固定资产主要是用于行政事业单位履行职责的需要，不直接用于经营，不以盈利为目的，具有配置领域非生产性、使用目的服务性、资产使用无偿性等特征。由于以前行政事业单位固定资产没有计提折旧，因此行政事业单位固定资产就没有自我补偿和自我积累能力，而需要国家财政不断拨款来维持运转。在市场经济体制逐步确立的今天，对行政事业单位的 这部分非经营性固定资产，也应建立折旧补偿制度，不能完全依赖财政拨款补偿。诚然，政府应该保证行政事业单位固定资产来实现公共产品和公共服务的需要，但完全依靠财政拨款，就会造成行政事业单位固定资产的过度配置和过度商业化运作。
　　(二)同其他方面的改革同步进行　(1)统筹改革步骤，建立预算管理与固定资产管理相结合的机制。行政事业单位固定资产管理改革是完善公共财政体系的重要组成部分，必须结合公共财政体系的完善，统筹推动行政事业单位固定资产管理改革。财政部门和主管部门应该充分利用资产统计报告和资产管理信息系统，对行政事业单位固定资产使用绩效进行科学评价，探索固定资产管理与预算管理有效结合的激励和约束机制。为了保证行政事业单位固定资产核算和预算管理的严肃性，财政部门、主管部门、审计部门、监察部门及有关单位应密切配合，加强对行政事业单位固定资产核算和预算管理的监督检查，对行政事业单位不执行有关制度，超预算项目，固定资产配置标准未经批准自行违规、违纪行为，所购建的固定资产由财政部门或主管部门按照行政事业单位相关规定进行处理，并由相关部门追究单位及有关人员的责任。(2)构建共享共用机制，推进行政事业单位固定资产有效整合。针对行政事业单位存在的固定资产闲置浪费，使用效率不高的现象，财政部门和主管部门要建立规范的固定资产调剂制度和共享激励机制，积极推进行政事业单位固定资产的有效整合和共享共用。应根据行政事业单位的发展状况和提供公共服务的质量、数量情况，运用调剂手段不断优化固定资产配置。主管部门负责对本部门所属单位长期闲置、低效运转或超标准配置的固定资产进行合理调剂、调整和优化配置。财政部门负责对跨部门、跨地区的闲置资产进行调剂，达到优化行政事业单位固定资产配置、整合行政事业单位固定资产的要求。(3)建立集中统一的资产处置管理机制。行政事业单位固定资产处置应当按照公开、公正、公平的原则进行。固定资产处置一定要市场化，通过竞价，多方案比较，选择确定受让者，以实现转让资产价值最大化。大额固定资产处置必须经中介机构评估后公开处置，可考虑公开招标一批实力强、资质优、信誉好的资产评估机构作为行政事业单位固定资产处置的评估机构；同时还要着手搭建公开交易平台，对于处置资产数量较多或者价值较高的，必须通过拍卖、产权交易市场以公开竞价的方式出售或转让。要建立固定资产对外投资、出租、出借等行为报备审批制度。行政事业单位经批准同意处置的资产，要在财政部门的参与下，到指定的拍卖机构实行公开拍租、拍卖，防止暗箱操作，造成固定资产的隐性流失，同时要建立部门联动机制，形成监管合力。
　　
　　(编辑　聂慧丽)